Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В рассматриваемой ситуации у организации возникают следующие риски:
- результаты инвентаризации могут быть не признаны контролирующими органами;
- налогоплательщик может быть привлечен к ответственности в соответствии со ст. 120 НК РФ.

Обоснование вывода:

Основными нормативными актами, регламентирующими порядок и условия инвентаризации, являются:
- Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ);
- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (далее - Методические указания);
- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение).

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации утверждены постановлениями Госкомстата России от 27.03.2000 N 26 и от 18.08.1998 N 88.

При этом в силу п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Поэтому результаты инвентаризации товаров подлежат отражению в соответствующих первичных документах: в инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (унифицированная форма ИНВ-3), сличительной ведомости результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (унифицированная форма ИНВ-19) и ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией (унифицированная форма ИНВ-26, утверждена постановлением Госкомстата РФ от 27.03.2 000 N 26).

В Указаниях по применению и заполнению форм, утвержденных постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88, говорится, что на выявленные при инвентаризации негодные или испорченные материалы и готовые изделия составляются соответствующие акты.

Торговые организации в этом случае применяют типовые межотраслевые формы N ТОРГ-15 и N ТОРГ-16, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. В данных первичных документах приводятся наименование товара, его артикул, сорт, цена, количество и стоимость, причина порчи и т.д.

В соответствии с Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным постановлением Госкомстата РФ от 24.03.1999 N 20, вносить дополнительные реквизиты в унифицированные формы можно, а удалять или изменять их не допускается.

Официальные органы разъясняют, что если форма конкретного первичного учетного документа предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, то, чтобы этот документ был принят к учету в качестве документа, подтверждающего совершение определенной хозяйственной операции, он должен быть составлен по форме, содержащейся в указанных альбомах (смотрите письма Минфина России от 11.02.2009 N 03-11-06/3/28, от 04.06.2008 N 03-03-06/1/344, УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2, от 18.10.2006 N 20-12/92228).

При этом организация вправе самостоятельно разработать только те документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, при условии наличия в таких документах всех обязательных реквизитов, перечисленных в ст. 9 Закона N 129-ФЗ (письмо УФНС России по г. Москве от 27.03.2009 N 16-15/028267).

Таким образом, для проведения инвентаризации и оформления ее результатов организация должна использовать именно унифицированные формы с обязательным заполнением всех реквизитов.

Косвенно об этом свидетельствует и арбитражная практика.

Так, ФАС Уральского округа постановлением от 25.05.2010 N Ф09-3821/10-С3 отказал в иске о взыскании задолженности за поставленный товар в связи с непредставлением "надлежащих доказательств продажи товара (товарных накладных формы N ТОРГ-12)", несмотря на то, что организация-истец представила в суд списки-перечни продуктов с указанием их цены и количества, в отношении которых суд высказал мнение, что представленные документы не подтверждают факт продажи данного товара.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.02.2007 N А13-7024/2006-19 указал, что товарные накладные, не содержащие реквизитов, предусмотренных формой ТОРГ-12, в частности:
- цена за единицу продукции;
- стоимость товара без налога, признаются составленными не по установленной форме в нарушение требований ст.ст. 8 и 9 Закона N 129-ФЗ. В связи с этим обстоятельством суд признал, что "представленные налогоплательщиком накладные не могут являться основанием для оприходования товара, поскольку они не соответствуют "утвержденной форме" и оформлены ненадлежащим образом".

В свою очередь, ФАС Московского округа (постановление от 22.04.2010 N КА-А40/2561-10 по делу N А40-25205/09-75-93) еще раз напомнил, что списание товаров по причине недостачи и порчи подтверждается приказами о проведении инвентаризации, актами о списании товаров (формы ТОРГ-16), инвентаризационными описями (формы ИНВ-3), ведомостями учета результатов, выявленных инвентаризацией (формы ИНВ-26), сличительными ведомостями результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (формы ИНВ-19).

Иными словами, в рассматриваемой ситуации у организации возникают серьезные налоговые риски. Контролирующие органы могут счесть необоснованным внесение записей о результатах инвентаризации в регистры налогового и бухгалтерского учета на основании документов, не соответствующих унифицированным формам или заполненных с нарушением.

Кроме того, ст. 120 НК РФ установлена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей ст. 120 НК РФ понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика (абзац второй п. 3 ст. 120 НК РФ).

Таким образом, отсутствие оформленных надлежащим образом первичных учетных документов является основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 120 НК РФ (письмо Минфина России от 09.06.2011 N 03-02-07/1-187).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей