Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Статья 421 ГК РФ закрепляет принцип свободы договора. Граждане и юридические лица свободны в заключении договора, его условия определяются по усмотрению сторон договора, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (пп. 1, 4 ст. 421 ГК РФ). Цена договора также устанавливается соглашением сторон, кроме предусмотренных законом случаев, когда применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления (п. 1 ст. 424 ГК РФ).

Требования к лицензионному договору предусмотрены ст. 1235 ГК РФ. В соответствии с п. 5 этой статьи по лицензионному договору лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если договором не предусмотрено иное. Порядок определения размера лицензионного вознаграждения нормами как этой статьи, так и гражданского законодательства в целом не предусмотрен. Следовательно, стороны лицензионного договора вправе установить любой размер вознаграждения лицензиара или порядок его определения. Законодательство не ограничивает право сторон установить это вознаграждение как процент от общего объема реализации продукции (товаров) лицензиата, даже если товарный знак, право на использование которого приобретается, применяется для индивидуализации лишь части этой продукции.

В соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации, в частности правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, уменьшающим доходы налогоплательщика в целях налогообложения прибыли. В силу п. 1 ст. 1225 ГК РФ к результатам интеллектуальной деятельности и средствам индивидуализации относятся и товарные знаки.

При отнесении лицензионных платежей к расходам при определении налоговой базы по налогу на прибыль следует руководствоваться общими критериями таких расходов, предусмотренными п. 1 ст. 252 НК РФ. В соответствии с положениями этого пункта расходы налогоплательщика должны быть документально подтвержденными и обоснованными. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Отсюда можно сделать вывод о том, что, если размер роялти документально подтвержден и товарный знак, право использования которого связано с уплатой лицензионных платежей, используется налогоплательщиком для получения дохода, он вправе отнести эти платежи к расходам при налогообложении прибыли. Такое же мнение высказал Минфин России в письмах от 19.05.2011 N 03-03-06/1/301 и от 20.11.2008 N 03-03-06/4/82. В письме от 19.05.2011 N 03-03-06/1/301 Минфин России, в частности, отметил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Этот вывод подтверждается и разъяснениями различных судебных инстанций по вопросу о критериях учета расходов при налогообложении прибыли, а также правоприменительной практикой. При этом суды подчеркивают недопустимость не основанного на законе контроля налоговых органов экономической деятельности налогоплательщиков и произвольной оценки правомерности отнесения затрат к расходам при уплате налога на прибыль. Так, Конституционный Суд РФ в определении от 04.06.2007 N 320-О-П отметил, что обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Пленум ВАС РФ в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" подчеркнул, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судебная практика подтверждает правомерность учета лицензионных платежей в целях налогообложения прибыли при условии, что они соответствуют критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, и, как следствие, позволяют установить объективную связь понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. При этом суды подчеркивают, что бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика, то есть отсутствия объективной связи понесенных расходов с направленностью деятельности налогоплательщика на получение прибыли, возлагается на налоговые органы (смотрите постановления ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2010 N Ф07-2795/2010 по делу N А56-22761/2009, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2009 N 19АП-3355/09).

Сказанное выше позволяет сделать вывод о том, что лицензионные платежи не могут быть признаны экономически неоправданными затратами с точки зрения налогообложения прибыли только на том основании, что их размер зависит от дохода лицензиата, полученного от реализации товаров в целом, в том числе и тех, для индивидуализации которых товарный знак не используется. Если товарный знак используется налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение прибыли, эти платежи могут быть учтены при налогообложении прибыли независимо от порядка определения их размера согласно договору. Экономически неоправданными такие расходы могут быть признаны, на наш взгляд, в том случае, когда размер роялти заведомо больше размера прибыли, которую получит налогоплательщик от использования товарного знака.

В иных случаях размер роялти может быть признан налоговым органом необоснованным для отнесения их к расходам при контроле правильности применения цен по сделкам в порядке, предусмотренном ст. 40 НК РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ерин Павел

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга