Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Обязанность перечислить НДС в бюджет возникает у налогового агента по истечении налогового периода, в котором произведена оплата.
При этом, по нашему мнению, налоговый агент вправе принять к вычету суммы НДС в том же налоговом периоде.

Обоснование вывода:
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом обложения НДС. Таким образом, операции по сдаче имущества в аренду являются объектом обложения НДС.
Согласно п. 3 ст. 161 НК РФ при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления, а также органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом НДС. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы данного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
На основании п. 3 ст. 168 НК РФ организация-арендатор муниципального имущества при исчислении суммы НДС в соответствии с п.п. 1-3 ст. 161 НК РФ составляет счета-фактуры в порядке, установленном п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ.
Срок составления счета-фактуры для лиц, которые признаются налоговыми агентами согласно п. 3 ст. 161 НК РФ, законодательством не установлен.
При этом, по мнению контролирующих органов, такие налоговые агенты должны выставить счет-фактуру в течение 5 календарных дней со дня предварительной оплаты или оплаты принятых на учет услуг по аренде или приобретенного имущества. Иными словами, нужно применять общее правило, которое установлено абзацем 1 п. 3 ст. 168 НК РФ для случаев реализации и получения предоплаты (смотрите, например, письма Минфина России от 18.05.2012 N 03-07-11/146, ФНС России от 06.04.2011 N КЕ-4-3/5402@ и от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@).
Исполнить обязанность налогового агента организация может только в момент выплаты доходов арендодателю, то есть в момент перечисления денежных средств (смотрите также постановления ФАС Северо-западного округа от 06.07.2009 N А66-9315/2008, Западно-Сибирского округа от 13.04.2009 N Ф04-2129/2009, Московского округа от 20.12.2007 N КА-А40/11879-07, Уральского округа от 24.06.2008 N Ф09-4480/08-С2, Северо-Кавказского округа от 05.10.2009 N А53/25809/2008, в которых судьи пришли к аналогичному выводу).
Таким образом, на основании позиции налоговой службы, поддержанной мнением судебной системы, считаем, что обязательства по исчислению и удержанию НДС возникают у арендатора непосредственно при уплате доходов арендодателю.
Положения НК РФ не предусматривают каких-либо особенностей в отношении сроков уплаты НДС арендаторами муниципального имущества, исполняющими обязанности налоговых агентов. В связи с этим НДС уплачивается в общем порядке, то есть по итогам каждого налогового периода исходя из фактически оказанных за истекший налоговый период органами местного самоуправления услуг по предоставлению в аренду муниципального имущества равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ).
Пунктом 1 ст. 171 НК РФ определено, что плательщик НДС вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 НК РФ. Положения этого пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с главой 21 НК РФ.
Таким образом, арендатор муниципального имущества, являющийся налоговым агентом по НДС, имеет право на применение вычета по НДС при соблюдении следующих условий:
- аренда имущества в соответствующем периоде отражена в учете арендатора, что подтверждается документами;
- арендуемое имущество используется в деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);
- удержанная из арендной платы сумма НДС уплачена в бюджет;
- имеется составленный арендатором счет-фактура (п. 3 ст. 168 НК РФ) (смотрите также письмо Минфина России от 12.08.2010 N 03-07-11/355).
Право на вычет сумм НДС возникает в том налоговом периоде, в котором соблюдены все вышеперечисленные условия (смотрите письма Минфина России от 12.03.2010 N 03-07-08/65, от 30.04.2009 N 03-07-08/105).
С учетом положений п. 1 ст. 174 НК РФ в письме ФНС России от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@ разъясняется, что, поскольку уплата налога, исчисленного покупателем - налоговым агентом при приобретении услуг по предоставлению в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества за соответствующий налоговый период производится в следующем налоговом периоде, в том же периоде возникает и право на вычет уплаченной суммы налога при соблюдении установленных законодательством условий.
С этой позицией соглашаются и суды, неоднократно отмечавшие, что законодательство о налогах и сборах не содержит условия о предъявлении суммы уплаченного налоговым агентом НДС к вычету именно в следующем налоговом периоде (смотрите постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 N Ф04-3085/2006(22778-А27-26), от 09.03.2005 N Ф04-845/2005(9008-А70-14), а также определение ВАС РФ от 25.07.2008 N 9235/08 по делу N А32-24289/2007-59/501).
Отметим, что наличие арбитражной практики свидетельствует о том, что не исключена вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов при принятии организацией уплаченного НДС к вычету в том же налоговом периоде, в котором оказана услуга по аренде. В таком случае правомерность своего решения организации придется доказывать в суде.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гусихин Дмитрий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

27 февраля 2013 г.