Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация-подрядчик вправе учесть в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с оплатой простоя организации-субподрядчика по вине заказчика, даже если в договоре с заказчиком пункт об оплате простоя отсутствует.
Тем не менее мы не исключаем, что рассматриваемые затраты могут привести к возникновению разногласий с налоговым органом по вопросу правомерности их учета в расходах в целях налогообложения.

Обоснование позиции:
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 ГК РФ).
Если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (п. 1 ст. 706 ГК РФ).
В отношении ситуации, когда договором подряда между заказчиком и генеральным подрядчиком не предусмотрена компенсация простоя подрядчика и субподрядчиков по вине заказчика, отметим следующее.
Согласно п. 6 ст. 709 ГК РФ подрядчик не вправе требовать увеличения твердой цены, а заказчик ее уменьшения, в том числе в случае, когда в момент заключения договора подряда исключалась возможность предусмотреть полный объем подлежащих выполнению работ или необходимых для этого расходов.
При существенном возрастании стоимости оказываемых ему третьими лицами услуг, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора, подрядчик имеет право требовать увеличения установленной цены, а при отказе заказчика выполнить это требование - расторжения договора в соответствии со ст. 451 ГК РФ.
В силу абзаца второго п. 5 ст. 709 ГК РФ подрядчик, своевременно не предупредивший заказчика о необходимости превышения указанной в договоре цены работы, обязан выполнить договор, сохраняя право на оплату работы по цене, определенной в договоре.
Указанная норма, на наш взгляд, справедлива для случая, когда выполнение работ по договору подряда осуществляется подрядчиком через привлечение третьих лиц.
В рассматриваемой ситуации, исходя из условий заключенного договора с субподрядчиком, оплата стоимости простоев является договорным обязательством и подлежит исполнению в силу ст. 309 ГК РФ.
Таким образом, отсутствие в договоре с заказчиком обязательства последнего на оплату простоя и тем самым отсутствие покрытия издержек генерального подрядчика в части простоя не освобождает генерального заказчика от исполнения обязательств по договору с заказчиком (хотя и позволяет требовать увеличения цены по договору при существенности дополнительных издержек).
Иными словами, указанные издержки генерального подрядчика связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. Факт их признания заказчиком, по нашему мнению, не может оказывать влияние на их признание в учете подрядчика, а скажется только на финансовом результате последнего.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходы в виде оплаты простоя в ст. 270 НК РФ не поименованы. В силу необходимости исполнения генподрядчиком обязательств в рамках договора подряда с заказчиком полагаем указанные затраты генерального подрядчика экономически обоснованными. Согласно условиям вопроса данные затраты документально подтверждены.
Следовательно, генеральный подрядчик вправе учесть в целях налогообложения расходы, связанные с оплатой простоя организации-субподрядчика, по вине заказчика, даже если в договоре с заказчиком пункт об оплате простоя отсутствует.
Так как компенсации за простои субподрядчика связаны с оплатой приобретенных генеральным подрядчиком работ, то полагаем, что они подлежат включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Разъяснения официальных органов по рассматриваемому вопросу нами не найдены.
Арбитражная практика свидетельствует о негативном отношении налоговых органов к данному виду расходов. По мнению налоговых органов, затраты по оплате простоев подрядчиков по вине заказчика в целях налогообложения не соответствуют основным принципам, критериям признания расходов, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно: не обусловлены получением доходов и не удовлетворяют принципу рациональности, то есть разумности.
В то же время суды поддерживают в налоговых спорах налогоплательщиков.
Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 28.02.2011 N Ф09-263/09-С3 по делу N А47-8535/2008 признал правомерным включение оплаты простоя подрядной организации в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Выводы суда основываются на том, что условиями договора подряда с учетом дополнительного соглашения предусмотрено включение компенсации издержек подрядчика по причине простоя по метеоусловиям в состав общей стоимости работ и участвует в формировании стоимости готовой продукции.
В связи с этим денежные средства, перечисленные заказчиком в счет компенсации за простои по метеоусловиям, связаны с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), следовательно, подлежат включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией.
К подобному выводу пришли судьи в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2009 N 09АП-23343/2009.
В постановлении ФАС Московского округа от 27.05.2011 N Ф05-3158/11 по делу N А40-11927/2010 суд признал правомерным включение затрат по оплате простоя подрядчика по вине заказчика в состав внереализационных расходов при налогообложении прибыли. Суд полагает, что инспекцией не приняты во внимание положения определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П.
При этом суд ссылается на тот факт, что оплата стоимости простоев является договорным обязательством и подлежит исполнению в силу ст. 309 ГК РФ.
Таким образом, указанные затраты понесены обществом в соответствии с условиями договоров и непосредственно связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
Однако в данном случае суд отнес понесенные расходы к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией, указав, что в соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: потери от простоев по внутрипроизводственным причинам (пп. 3 п. 2 ст. 265 НК РФ); не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам (пп. 4 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, исходя из судебной практики мы не исключаем, что рассматриваемые затраты могут привести к возникновению разногласий с налоговым органом по вопросу правомерности их учета в расходах в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Брижанева Дарья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

6 марта 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.