Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Оснований требовать от поставщика первичные документы на сумму образовавшейся суммовой (курсовой) разницы мы не видим.

Расчет и признание (отражение) суммовых (курсовых) разниц в налоговом и бухгалтерском учете производятся покупателем независимо от расчета суммовых (курсовых) разниц, производимого продавцом.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 140 и п. 1 ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях. При этом в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и других). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

Если сумма возникших обязательств, исчисленная по установленному договором курсу условных денежных единиц на дату оприходования товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически уплаченной сумме в рублях, у покупателя возникают суммовые разницы в налоговом учете. В зависимости от образовавшейся разницы они включаются в состав внереализационных доходов или расходов в налоговом учете (п. 11.1 ст. 250, пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Порядок признания суммовых разниц в качестве доходов и расходов (при методе начисления) установлен п. 7 ст. 271 НК РФ и п. 9 ст. 272 НК РФ. Поскольку в рассматриваемой ситуации цена договора определена сторонами в условных единицах на дату оплаты, а предварительная оплата не производилась, у налогоплательщика-покупателя суммовая разница признается доходом (расходом) на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права. Смотрите также письма Минфина России от 30.08.2012 N 03-03-06/1/439, от 13.02.2012 N 03-03-06/1/83.

В бухгалтерском учете отсутствует понятие суммовых разниц.

Согласно п. 3 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006) разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода является курсовой разницей.

Курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность (п.п. 12, 13 ПБУ 3/2006).

Для составления бухгалтерской отчетности стоимость вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов и других активов принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы принимаются к бухгалтерскому учету. Исключение предусмотрено для активов, которые оплачиваются в порядке предварительной оплаты. Их стоимость фиксируется на дату перечисления авансового платежа (в соответствующей части - если оплачена часть актива). После принятия актива к учету его стоимость пересчету больше не подлежит (п. 9, п. 10 ПБУ 3/2006).

Приняв оборудование к учету по стоимости, пересчитанной в рубли на дату его оприходования, у покупателя возникает обязательство по его оплате (кредиторская задолженность), одновременно принятое к бухгалтерскому учету в этой же сумме (при отсутствии предварительно оплаты) (п. 3, п. 6 ПБУ 3/2006).

На основании п. 7 ПБУ 3/2006 сумма кредиторской задолженности в бухгалтерском учете подлежит последующей переоценке на дату оплаты (полной или частичной), а также на отчетную дату, если погашение задолженности произойдет в следующем отчетном периоде. То есть в бухгалтерском учете курсовая разница от пересчета кредиторской задолженности возникает и подлежит отражению не только в момент оплаты за приобретенное оборудование, но на каждую отчетную дату.

Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода (п. 12 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (далее - ПБУ 4/99)). В соответствии с п. 48 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", п. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года.

Следовательно, пересчитывать сумму кредиторской задолженности, определять в связи с пересчетом курсовую разницу и отражать её в бухгалтерском учете покупатель должен на конец каждого месяца, вплоть до момента погашения покупателем обязательства, выраженного в евро (на дату которого будет произведен последний пересчет).

Заметим, что в отличие от бухгалтерского учета НК РФ не предусматривает текущей переоценки обязательств (требований), выраженных в условных единицах (письмо Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/190). То есть в налоговом учете переоценка ни кредиторской, ни дебиторской задолженности на отчетную дату не производится.

Вместе с тем суммовые (курсовые) разницы возникают лишь в учете каждой из сторон сделки. Поставив оборудование и оформив на него сопроводительные (первичные) документы, поставщик выполнил свои обязательства по договору. Уплатив за это оборудование сумму, отраженную в договоре в евро, пересчитав её в рубли на дату оплаты по официальному курсу, покупатель гасит свое обязательство.

Оснований требовать от поставщика первичные документы на сумму образовавшейся суммовой (курсовой) разницы мы не видим. Ведь необходимость в пересчете суммы возникшего обязательства (требования) возникает у каждой из сторон независимо друг от друга и условий договора на основании норм НК РФ и нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Причем, как уже отмечено выше, порядок переоценки обязательств и признания разниц в налоговом и в бухгалтерском учете отличаются. Определенная на момент погашения обязательств суммовая разница вполне может не совпадать с курсовой разницей, исчисленной на эту же дату в бухгалтерском учете в ситуации, если поставка и оплата за поставленное оборудование приходятся на разные отчетные периоды.*(1)

В рассматриваемой ситуации основанием для признания как в бухгалтерском, так и в налоговом учете суммовых (курсовых) разниц может быть бухгалтерская справка, составляемая на дату пересчета кредиторской задолженности и образования разниц и содержащая обязательные реквизиты (ст. 313 НК РФ, ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Лазарева Ирина

Ответ прошел контроль качества

25 марта 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 
 

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Например: Поставка произведена 15 января 2013 года. Обязательство погашено 15 марта 2013 года. В налоговом учете суммовая разница будет рассчитана как разница между уплаченной рублевой суммой 15 марта 2013 года и суммой обязательства, пересчитанного на дату оприходования оборудования 15 января 2013 года. В бухгалтерском учете необходимо будет пересчитывать сумму кредиторской задолженности на 31 января, на 28 февраля 2013 года и на дату погашения задолженности. То есть курсовая разница, возникшая в бухгалтерском учете на дату оплаты, будет рассчитана как разница между суммой оплаты 15 марта 2013 года и суммой обязательства, переоцененного на 28 февраля 2013 года. Иными словами - для налогового учета необходим один расчет (первичный документ), а для бухгалтерского - три.