Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Проценты по полученному кредиту учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм в соответствии со ст. 269 НК РФ.

Организация может выбрать один из двух установленных НК РФ порядков определения предельной величины процентов, признаваемых расходом:

- исходя из среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях;

- исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ увеличенной на коэффициент - при оформлении долгового обязательства в рублях.

Обоснование вывода:

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст. 819 ГК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, начисленные за фактическое время пользования заемными средствами, признаются в составе внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Общий порядок отражения в налоговом учете процентов за пользование заемными (кредитными) денежными средствами не зависит от цели использования заемных денежных средств. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

В соответствии со ст. 269 НК РФ проценты учитываются при налогообложении прибыли в пределах норм. Предельный уровень процентов, которые разрешено включать в состав расходов в текущем отчетном периоде, по выбору налогоплательщика, может быть рассчитан одним из двух способов (п. 1 ст. 269 НК РФ):

- проценты учитываются в полной сумме при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях;

- при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика в 2011-2013 гг. предельная величина процентов, признаваемых расходом при оформлении долгового обязательства в рублях, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,8 раза (абзац четвертый п. 1 ст. 269 НК РФ и абзац третий п. 1.1 ст. 269 НК РФ).

Порядок расчета предельной величины процентов, признаваемых расходом, должен быть установлен организацией в учетной политике для целей налогообложения (ст. 313 НК РФ, письма Минфина России от 21.11.2011 N 03-03-06/1/770, от 16.08.2010 N 03-03-06/2/145).

Определение величины процентов исходя из среднего уровня процентов по долговым обязательствам

При выборе данного порядка определения предельной величины процентов в целях исчисления налога на прибыль расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита (текущего и (или) инвестиционного) при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Существенным считается отклонение более чем на 20% от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Разъяснения по вопросу сопоставимости условий кредитования содержатся, в частности, в письмах Минфина России от 21.11.2011 N 03-03-06/1/770, от 16.08.2010 N 03-03-06/2/145, от 21.05.2010 N 03-03-06/1/345, от 13.04.2010 N 03-03-06/4/41, от 19.10.2009 N 03-03-06/1/673.

Порядок определения сопоставимости по критериям, предусмотренным п. 1 ст. 269 НК РФ в отношении долговых обязательств в рублях, определяется организацией в учетной политике, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. В случае, если указанного порядка в учетной политике не предусмотрено, предельная величина процентов, признаваемых расходом, может быть определена исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Определение величины процентов исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ

Этот способ предполагает, что предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на определенный коэффициент, установленный законодательством РФ. При этом, если сумма фактически начисленных за отчетный период процентов меньше расчетной величины, то она полностью учитывается в целях налогообложения прибыли. Если сумма фактически начисленных за отчетный период процентов превышает расчетную величину, то при расчете налоговой базы по налогу на прибыль сумма такого превышения в расходах не учитывается (п. 8 ст. 270 НК РФ).

Как уже было указано выше, в силу п. 1.1 ст. 269 НК РФ в отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам в рублях, возникшим с 1 января 2011 года по 31 декабря 2013 года включительно, предельная величина процентов признается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,8 раза.

При этом под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:

- в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств. Датой привлечения денежных средств следует считать дату фактического зачисления кредита на расчетный счет заемщика (письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/60);

- в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов (например, письма Минфина России от 17.08.2011 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 N 16-15/093506@).

Если договор содержит условие об изменении процентной ставки, организации следует на конец каждого месяца (в периоде действия договора) сверять ставку кредитования, предусмотренную договором, со ставкой рефинансирования ЦБ РФ на конец соответствующего месяца, с учетом нормативного коэффициента. Если ставка кредитования ниже или равна ставке рефинансирования, умноженной на коэффициент (п. 1.1 ст. 269 НК РФ), то вся сумма начисленных за месяц процентов принимается к расходам в целях налогообложения.

К сведению:

В силу Указаний Банка России от 13.09.2012 N 2873-у "О размере ставки рефинансирования Банка России" ставка рефинансирования с 14.09.2012 установлена в размере 8,25%.

На основании п. 8 ст. 272 НК РФ по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Приведем пример:

Организация получила кредит в сумме 5 000 000 рублей под 15,5% годовых сроком на год. При этом договор не содержит условий об изменении этой ставки.

Предположим, что на дату заключения договора ставка рефинансирования ЦБ РФ составила 8,25%.

Расчет суммы процентов, подлежащих включению в состав расходов:

1. Сумма расходов, исчисленная исходя из суммы процентов, начисленных по договору:

5 000 000 руб. х 0,155 = 775 000 руб.;

2. Сумма расходов в виде процентов по займу, подлежащая включению в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли:

5 000 000 руб. х 0,0825 х 1,8 = 742 500 руб.;

3. Сумма расходов в виде процентов по кредитному договору, не подлежащая включению в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли:

775 000 руб. - 742 500 руб. = 32 500 руб.

Рекомендуем ознакомиться с Энциклопедией хозяйственных ситуаций. Расходы в виде процентов по долговым обязательствам (подготовлено экспертами компании "Гарант").

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

29 марта 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.