Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены.

Факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (смотрите, например, письма Минфина России от 03.08.2011 N 03-03-06/1/448, от 20.06.2011 N 03-03-06/1/365, от 08.11.2010 N 03-03-06/1/695).

В ст. 151 УПК РФ перечислены органы государственной власти, которые уполномочены в зависимости от рода преступления, поименованного в соответствующих статьях УК РФ, производить предварительное следствие. В частности, по хищениям имущества предварительное следствие производится следователями органов внутренних дел РФ (ст. 158 УК РФ).

При этом согласно пп. 1 п. 1 ст. 208 УПК РФ в случае неустановления лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается, о чем следователь выносит соответствующее постановление, копию которого направляет прокурору.

На основании пп. 13 п. 2 ст. 42 УПК РФ потерпевший вправе получить копию указанного постановления, которым, соответственно, подтверждается факт отсутствия виновных лиц.

Таким образом, датой признания убытка от хищения товара в случае отсутствия виновных лиц будет являться дата вынесения следователем соответствующего постановления (смотрите, например, письма Минфина России от 04.08.2010 N 03-03-06/2/139, УФНС России по г. Москве от 29.12.2011 N 16-15/123543@).

Если же лицо, виновное в причинении ущерба, установлено, то отметим следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Согласно пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ датой признания дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Иными словами, согласно НК РФ сумма ущерба от недостачи имущества, которую возмещает виновное лицо в добровольном порядке или на основании решения суда, - это внереализационный доход организации.

Обращаем еще раз Ваше внимание на то, что доход признается только на дату признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда, последующие выплаты со стороны виновных лиц уже доходом в налоговом учете признаваться не будут.

Возникает резонный вопрос: можно ли включить в расходы себестоимость похищенных товаров?

Ведь совершенно очевидно, что доходом организации в этом случае является только разница между суммой возмещения и себестоимостью похищенного.

Некоторые специалисты считают, что на стоимость недостающих и испорченных ценностей можно уменьшить налогооблагаемую прибыль. Основание - такие расходы документально подтверждены и обоснованы. Помимо этого, перечень внереализационных расходов является открытым - ведь в пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ сказано: "другие обоснованные расходы". Одновременно, по мнению специалистов, сумму возмещения недостач организации следует признать в качестве внереализационного дохода согласно п. 3 ст. 250 НК РФ.

В своих письмах представители финансового ведомства придерживаются аналогичного мнения (смотрите письма Минфина России от 20.07.2009 N 03-03-06/1/480, от 17.04.2007 N 03-03-06/1/245, от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185).

Однако, несмотря на "разрешение" Минфина России, такой подход к учету расходов в сумме стоимости утраченных товаров может вызвать разногласия с налоговыми органами по причине отсутствия в НК РФ прямой нормы, позволяющей учесть такой расход. Если организация не согласна с таким вариантом, ей следует обратиться в суд. К сожалению, судебных решений по данному вопросу нам найти не удалось.

Если спор с налоговиками не входит в платы организации, ей следует признать доход в виде сумм возмещения ущерба, так как на это прямо указано в п. 3 ст. 250 НК РФ.

Сумма страхового возмещения признается внереализационным доходом организации на дату принятия страховой компанией решения о выплате возмещения (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

НДС

В соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ право на вычет предъявленной суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам возникает у налогоплательщика при единовременном выполнении следующих условий:

- товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;

- товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету при наличии соответствующих первичных документов;

- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура.

В рассматриваемой ситуации товар приобретен в одном налоговом периоде, а факт хищения выявлен в другом налоговом периоде. Соответственно, на конец налогового периода, в котором товары были приобретены, организация не могла знать о краже товара и еще предполагала использовать товары для перепродажи. По нашему мнению, в такой ситуации вычет НДС по указанным товарам является правомерным (при соблюдении прочих требований ст.ст. 171, 172 НК РФ).

В соответствии со ст.ст. 39, 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (в том числе в связи с хищением), объектом обложения НДС не является. Вместе с тем одним из условий принятия НДС к вычету является использование в облагаемых НДС операциях (ст.ст. 171, 172 НК РФ).

Анализируя положения указанных статей, Минфин России и налоговые органы разъясняют, что суммы НДС, ранее принятые к вычету, необходимо восстанавливать во всех случаях выбытия имущества, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. К таким случаям относятся выбытие в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и другое (смотрите, например, письма Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 01.11.2007 N 03-07-15/175, от 31.07.2006 N 03-04-11/132, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).

Точку зрения уполномоченных органов ранее поддерживали и некоторые суды (постановления ФАС Поволжского округа от 21.04.2005 N А72-10912/04-8/794, ФАС Уральского округа от 12.11.2003 N Ф09-3784/03АК, ФАС Московского округа от 03.03.2005 N КА-А41/839-05, ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 N Ф08-1521/06-644А).

В настоящее время судебная практика придерживается противоположной точки зрения. По мнению судов, перечень случаев восстановления НДС, установленный пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, является исчерпывающим и в нем не указаны такие основания, как уничтожение, порча, хищение имущества (смотрите, например, решения ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11 (определением ВАС РФ от 24.08.2011 N ВАС-10789/11 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ), от 23.10.2006 N 10652/06, определение ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07, постановления ФАС Московского округа от 13.12.2011 N Ф05-12737/11 по делу N А41-36345/2010, ФАС Дальневосточного округа от 02.11.2011 N Ф03-4834/11 по делу N А73-13976/2010, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2011 N 08АП-7317/11).

Вместе с тем наличие многочисленной судебной практики свидетельствует о возникновении споров с налоговым органом в случае не восстановления НДС со стоимости украденного имущества.

Таким образом, решение о том, восстанавливать или не восстанавливать НДС по недостающему товару, организации необходимо принять самостоятельно. В случае принятия решения не восстанавливать НДС, свою позицию организации, скорее всего, придется отстаивать в суде.

По нашему мнению, в рассматриваемом случае во избежание возможных претензий со стороны налоговых органов, НДС по украденным товарам, ранее принятый к вычету, лучше восстановить. При этом в книге продаж необходимо зарегистрировать счета-фактуры по недостающим товарам в том периоде, когда обнаружена недостача.

Если убытки от списания товаров учитываются в целях налогообложения, то восстановленные суммы НДС могут быть включены организацией в состав расходов на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ либо на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Если же убыток от недостачи (потери) товаров по каким-либо причинам не может быть учтен в целях налогообложения прибыли, то и суммы НДС, восстановленные с их стоимости, не могут увеличить налогооблагаемые затраты (п. 49 ст. 270 НК РФ).

В случае если украденные товары (их часть) будут возвращены организации, то ей необходимо руководствоваться письмом Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).

В указанном письме специалисты Минфина России разъяснили буквально следующее: "...По мнению Департамента, в случае использования возвращенного имущества в операциях, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, представляется корректирующая налоговая декларация за тот налоговый период, в котором было произведено восстановление налоговых вычетов. В случае компенсации ущерба виновным лицом денежными средствами начисление налога на добавленную стоимость не осуществляется на основании норм вышеуказанных статей 39 и 146 Кодекса, а корректировка сумм восстановленных налоговых вычетов не производится".

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

3 апреля 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.