Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Исключительное право на средство индивидуализации (доменное имя) в бухгалтерском и налоговом учете следует учитывать как объект нематериальных активов со сроком полезного использования 10 лет.

Обоснование позиции:

Доменное имя не поименовано в ст. 128 ГК РФ в качестве объекта гражданских прав. Вместе с тем эта статья не содержит исчерпывающего перечня. В частности, согласно этой норме, помимо вещей, к объектам гражданских прав относится иное имущество, в том числе имущественные права. В связи с этим следует обратить внимание и на то, что понятие имущественного права ГК РФ не раскрывает, равно как и не содержит перечня имущественных прав.

Как следует из ст. 129 ГК РФ, признаком объектов гражданских прав является их оборотоспособность, то есть возможность их свободного отчуждения или перехода от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) либо иным способом, если эти объекты не изъяты из оборота или не ограничены в обороте.

Так как исчерпывающего перечня объектов гражданских прав в ГК РФ не содержится, можно сделать вывод о том, что любой объект, право владения (пользования, распоряжения) которым может быть передано от одного лица к другому, может быть отнесен к объектам гражданских прав.

Доменное имя, с точки зрения законодательства, обладает оборотоспособностью, то есть право на его использование может быть отчуждено правообладателем. Это признает и судебная практика (смотрите, например, постановления Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 5560/08, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.04.2011 N 13АП-3651/11, Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2009 N 09АП-8488/2009). Причем в отсутствие законодательного урегулирования правила регистрации доменных имен и перехода прав на их использование могут определяться и устанавливаться в том числе и обычаями делового оборота (смотрите, например, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2011 N 18АП-2336/11).

Очевидно, что обладание правом использования доменного имени объективно имеет определенную ценность. Право администрирования доменного имени может быть, в частности, передано другому лицу (в том числе и на возмездной основе) в порядке, установленном главой 24 ГК РФ, с соблюдением соответствующих правил регистрации доменных имен. В связи с этим право на использование доменного имени может быть квалифицировано как имущественное право. Аналогичный вывод сделал ФАС Поволжского округа в постановлении от 07.07.2011 N Ф06-5241/11. А Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 07.02.2007 N 09АП-18037/2006, N 09АП-18057/2006-ГК связал право распоряжения доменом с правами владения, пользования и распоряжения имуществом, принадлежащим собственнику в соответствии со ст. 209 ГК РФ.

В ходе вынесения решений суды указывают, что доменное имя используется в сети Интернет для идентификации владельца информационного ресурса и ассоциируется у потребителя с конкретным участником хозяйственного оборота или его деятельностью. Доменные имена фактически трансформировались в средство, выполняющее функцию товарного знака, который дает возможность отличать товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг других юридических или физических лиц.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2001 N 1192/00.

Несмотря на то, что доменное имя нельзя отнести ни к одному из перечисленных в части IV ГК РФ средств индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, оно является средством индивидуализации сетевого информационного ресурса (интернет-сайта), который может использоваться для осуществления предпринимательской деятельности, например, служить площадкой для продажи товаров, работ, услуг организации. В такой ситуации интернет-сайт, по смыслу ст. 132 ГК РФ, может быть признан частью предприятия, а организация может индивидуализировать предпринимательскую деятельность своего предприятия посредством наименования, тождественного доменному имени сайта, при помощи которого эта деятельность осуществляется. В этом случае указанное наименование или его часть, на наш взгляд, может рассматриваться как коммерческое обозначение, права на которое принадлежат использующему его лицу (ст.ст. 1538, 1539 ГК РФ). То есть доменное имя является одним из способов использования товарного знака и наименования места происхождения товара (пп. 5 п. 2 ст. 1484, пп. 4 п. 2 ст. 1519 ГК РФ).

Отметим также, что в Проекте Гражданского кодекса РФ N 323423-4, находящемся в данное время на рассмотрении в Государственной думе РФ, предусмотрены изменения в ст. 1225, в соответствии с которыми доменное имя является охраняемым средством индивидуализации.

Таким образом, можно сделать вывод, что доменное имя является охраняемым средством индивидуализации, исключительное право на которое, как имущественное право, может отчуждаться (т.е. передаваться другому лицу как на возмездной, так и безвозмездной основе).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007) для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее - контроль над объектом);

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

При выполнении условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, к нематериальным активам относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания (п. 4 ПБУ 14/2007).

По нашему мнению, исключительное право на доменное имя соответствует всем указанным критериям, поскольку:

- способно приносить экономические выгоды (удобство пользования клиентами);

- организация имеет право на получение этих выгод (исключительное право передано);

- исключительное право на доменное имя может быть идентифицировано;

- срок полезного использования превышает 12 месяцев;

- продажа права не предполагается;

- фактическая первоначальная стоимость может быть определена;

- материально-вещественная форма у объекта отсутствует.

Согласно п. 5 ПБУ 14/2007 единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект.

При этом инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций.

При принятии нематериального актива к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования (п. 25 ПБУ 14/2007).

Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

В этой связи полагаем справедливой следующую аргументацию: использование доменного имени неразрывно связано с использованием интернет-сайта. Поскольку сайт принят на учет в качестве нематериального актива со сроком полезного использования 10 лет, полагаем, что и для исключительного права на доменное имя следует установить аналогичный срок полезного использования.

Налоговый учет

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ в целях налогообложения прибыли нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

При этом в силу ст. 1226 ГК РФ на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации) признаются интеллектуальные права, которые включают исключительное право, являющееся имущественным правом.

То есть исключительное право на доменное имя, как средство индивидуализации, является интеллектуальным правом, которое при его соответствии вышеуказанным критериям признается в налоговом учете нематериальным активом.

На основании п. 2 ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Как видим, в налоговом учете перечень сведений (документов), на основании которых может быть установлен срок полезного использования нематериального актива, является исчерпывающим. Поскольку (как следует из вопроса) в рассматриваемом случае договором не предусмотрен срок, в течение которого организация может пользоваться исключительным правом на доменное имя, срок его полезного использования определить невозможно. Соответственно, по этому объекту нематериальных активов нормы амортизации в целях налогообложения прибыли устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам.

Для некоторых видов нематериальных активов предусмотрен специальный порядок определения срока полезного использования. В частности, на основании абзаца 2 п. 2 ст. 258 НК РФ по нематериальным активам, указанным в пп.пп. 1-3, 5, 6 абзаца 3 п. 3 ст. 257 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, который не может быть менее двух лет. Полагаем, что в рассматриваемом случае исключительное право на средство индивидуализации (доменное имя) не соответствует указанным видам нематериальных активов. Соответственно, такой порядок не применим.

Следует признать, что на данный момент мы не располагаем разъяснениями официальных органов по вопросам, рассмотренным в рамках настоящей консультации. Поэтому изложенные аргументы являются нашим экспертным мнением.

В сложившейся ситуации организация может воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу (пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 34.2 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

3 апреля 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.