Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация-агент не отражает в составе доходов для целей формирования налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, курсовые разницы, возникающие из операций, связанных с исполнением поручения принципала, расходы на которые компенсируются последним, а также не осуществляет переоценку имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, для целей налогового учета.

Обоснование позиции:

Отношения по агентскому договору, в рамках которого агент принимает на себя обязательства по совершению сделок от своего имени и за счет принципала, регулируются положениями главы 52 "Агентирование" ГК РФ, а также нормами главы 51 "Комиссия" ГК РФ, в части, не противоречащей правилам главы 52 ГК РФ или существу агентского договора (ст. 1011 ГК РФ).

Как следует из ст.ст. 991, 1001, п. 1 ст. 1005, ст.ст. 1006, 1008 ГК РФ, принципал обязан уплатить агенту вознаграждение, а также возместить ему расходы, связанные с исполнением агентского договора. Основанием для уплаты вознаграждения и возмещения расходов является отчет агента, порядок и сроки предоставления которого принципалу предусматриваются агентским договором; при отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

Порядок исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (далее - Налог), регулируется нормами главы 26.2 НК РФ.

В случае если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой по Налогу признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения по Налогу налогоплательщик, применяющий УСН, учитывает доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При этом не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Так, в составе внереализационных доходов учитываются доходы:

- в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту (п. 2 ст. 250 НК РФ);

- в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ (п. 11 ст. 250 НК РФ).

В силу пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится агентское вознаграждение.

Согласно позиции Минфина России и налоговых органов комиссионер, исполняя определенные договором комиссии юридические и иные действия по поручению комитента, не ведет налоговый учет операций, совершенных им по договорам комиссии. Налоговый учет операций по указанным сделкам осуществляет комитент. Налоговый учет курсовых разниц, возникающих при исполнении договора комиссии, осуществляется комитентом в соответствии с положениями ст.ст. 250 и 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов). Применительно к агентскому договору чиновники также указывали, что денежные средства в иностранной валюте, которые поступают на валютный счет агента в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, включая возмещение понесенных расходов (кроме средств, являющихся агентским вознаграждением), не являются его собственностью и не образуют курсовую разницу у агента (смотрите, например, письма Минфина России от 27.02.2013 N 03-03-06/1/5561, от 09.06.2006 N 03-03-04/1/512, УФНС России по г. Москве от 22.09.2010 N 16-15/099696@).

Кроме того, в соответствии с п. 5 ст. 346.17 НК РФ переоценка имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ, в целях главы 26.2 НК РФ не производится, доходы и расходы от указанной переоценки не определяются и не учитываются. Указанное положение вступило в силу с 01.01.2013 (п. 14 ст. 2, ст. 9 Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ).

С учетом изложенного полагаем, что организация-агент не отражает в составе доходов для целей формирования налоговой базы по Налогу курсовые разницы, возникающие из операций, связанных с исполнением поручения принципала, расходы на которые компенсируются последним, а также не осуществляет переоценку имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, для целей налогового учета.

В то же время считаем, что в налоговом учете агента могут возникать доходы, подлежащие учету при формировании налоговой базы по Налогу, вытекающие из особенностей договорных отношений с принципалом в части порядка возмещения расходов агента, например, в случае, если из-за изменения курса валюты агенту поступит сумма большая, по сравнению с той, которую он фактически израсходовал на выполнение поручения принципала.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ерин Павел

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

23 мая 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.