Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Арендная плата за право пользования земельным участком, предоставленным органом местного самого самоуправления, освобождается от обложения НДС. При этом арендатор признается налоговым агентом в части выставления счета-фактуры и предоставления налоговой декларации по НДС.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется налоговым агентом, т.е. арендатором. При этом налоговые агенты (арендаторы) обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

В свою очередь, согласно пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС операции по оказанию услуг уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных регистрационных и патентных пошлин и сборов, таможенных сборов за хранение, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациям и физическим лицам определенных прав (в том числе платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами).

На основании п. 1 ст. 1 Земельного кодекса РФ земля признается природным ресурсом. Таким образом, плата за пользование земельным участком (арендная плата), взимаемая уполномоченными на то органами, освобождается от обложения НДС (смотрите письма Минфина России от 18.10.2012 N 03-07-11/436, от 01.03.2012 N 03-07-11/57, от 01.02.2011 N 03-07-11/21, от 21.04.2009 N 03-07-11/111, от 30.10.2006 N 03-04-15/198, УФНС России по г. Москве от 27.03.2007 N 19-11/28227, от 05.10.2006 N 19-11/87962, УФНС России по Московской области от 01.02.2007 N 23-26/0130).

Согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ, налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 169 НК РФ.

Следовательно, несмотря на то, что арендная плата за пользование земельными участками, находящимися в государственной или муниципальной собственности, НДС не облагается, арендатор при уплате арендной платы за земли, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, выписывает счет-фактуру с пометкой "без НДС" с соответствующей регистрацией в книге покупок и книге продаж (письма УМНС России по г. Москве от 05.10.2006 N 19-11/87962, от 22.03.2004 N 24-11/18602, 02.11.2004 N 24-11/70798).

Выставленные счета-фактуры также подлежат регистрации в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур (пп. "а" п. 7 раздела II приложения 3 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137)). При выставлении счетов-фактур (в том числе корректировочных), исправленных счетов-фактур (в том числе корректировочных) на товары (работы, услуги), указанные в ст. 149 НК РФ, в графы 15, 18 или 19 Журнала учета, вносится запись "без НДС" (п.п. 8, 12 раздела II приложения 3 к Постановлению N 1137).

Кроме того, необходимо будет заполнять и предоставлять налоговую декларацию по НДС.

В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденным приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н, операции, не признаваемые объектом обложения по НДС, и операции, не подлежащие обложению (освобождаемые от налогообложения) НДС, подлежат отражению в разделе 7 налоговой декларации по НДС.

При этом в графе 1 по строке 010 раздела 7 декларации отражаются коды операций в соответствии с Приложением N 1 к Порядку. Так, операции, перечисленные в пп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ, отражаются по коду 1010251.

Ответственность

Налоговое законодательство РФ прямо не указывает на последствия невыставления счетов-фактур. Однако налоговый агент несет риск предъявления ему налоговых санкций по ст. 120 НК РФ. В данной статье установлено: под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Минимальный штраф, который может быть наложен на основании этой статьи, составляет 10 000 рублей. Если же счета-фактуры не составляются в течение нескольких кварталов, то штраф составит уже 30 000 рублей.

Обращаем внимание, что отсутствие одного счета-фактуры не должно влечь за собой ответственности по ст. 120 НК РФ, поскольку в указанной норме говорится о счетах-фактурах во множественном числе (смотрите, например, постановление ФАС Уральского округа от 10.05.2005 N Ф09-1872/05-С2).

Дополнительно рекомендуем ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при предоставлении на территории РФ органами государственной власти, местного самоуправления имущества в аренду;

- Энциклопедия решений. Ответственность за совершение налогового правонарушения.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

30 мая 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.