Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком для деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в которые включаются, в частности, расходы на наем жилого помещения.

Все расходы, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, должны быть подтверждены документально в силу требований п. 1 ст. 252 НК РФ.

Так, в понимании п. 1 ст. 252 НК РФ документально подтвержденные расходы - это затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Предъявляя требования к документальной подтвержденности затрат, нормы главы 25 НК РФ не содержат конкретного перечня документов, достаточного для обоснования произведенных работником организации расходов в командировке, в том числе и на наем жилого помещения.

В письме Минфина России от 10.11.2011 N 03-03-07/51 разъяснено, что при направлении работника в командировку документами, подтверждающими его расходы по оплате билетов и (или) услуг гостиницы, являются:

- чек контрольно-кассовой техники;

- слипы, чеки электронных терминалов при проведении операций с использованием банковской карты, держателем которой является работник;

- подтверждение кредитного учреждения, в котором открыт работнику банковский счет, предусматривающий совершение операций с использованием банковской карты, проведенной операции по оплате;

- или другой документ, подтверждающий произведенную оплату, оформленный на утвержденном бланке строгой отчетности.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством Российской Федерации.

Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению ОК 002-93 (принят и введен постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - ОКУН)) услуги гостиниц классифицируются по коду 041201 и включены в группу "Жилищно-коммунальные услуги" (код по ОКУН 040000).

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие гостиничные услуги населению, могут не применять ККТ при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Порядок осуществления организациями и индивидуальными предпринимателями наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи документа, оформленного на бланке строгой отчетности, приравненного к кассовому чеку, а также порядок утверждения, учета, хранения и уничтожения таких бланков, установлен Положением об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (далее - Положение), утвержденным постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359.

В соответствии с п. 3 Положения бланк строгой отчетности должен содержать следующие реквизиты, за исключением случаев, предусмотренных п.п. 5-6 Положения:

а) наименование документа, шестизначный номер и серия;

б) наименование и организационно-правовая форма - для организации;

фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;

в) место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности);

г) идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей документ;

д) вид услуги;

е) стоимость услуги в денежном выражении;

ж) размер оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты;

з) дата осуществления расчета и составления документа;

и) должность, фамилия, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личная подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя);

к) иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги и которыми вправе дополнить документ организация (индивидуальный предприниматель).

По мнению Минфина России, представленному в письме от 18.08.2010 N 03-03-06/1/556, документ, составленный в подтверждение расходов по оплате услуг гостиницы, который соответствует требованиям Положения и содержит реквизиты, перечисленные в п. 3 Положения, удовлетворяет требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 07.08.2009 N 03-01-15/8-400).

В свою очередь, в письме Минфина России 16.10.2009 N 03-03-06/1/666 отмечено, что документ, подтверждающий оплату за проживание в гостинице, оформленный с нарушениями требований Положения, не подтверждает расходы в целях налогообложения прибыли.

Отметим, что на основании п. 4 Положения бланк строгой отчетности изготавливается типографским способом или формируется с использованием автоматизированных систем.

Необходимо иметь в виду, что простой компьютер для формирования бланков строгой отчетности использован быть не может (смотрите, например, письма Минфина России от 03.02.2009 N 03-01-15/1-43, от 07.11.2008 N 03-01-15/11-353, п. 3 письма ФНС России от 10.09.2012 N АС-4-2/14961@).

Соответствие автоматизированной системы, формирующей бланки строгой отчетности, требованиям Положения должно подтверждаться технической документацией по формированию, заполнению и печати бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам. При этом по своим параметрам функционирования автоматизированные системы должны отвечать требованиям, предъявляемым к контрольно-кассовой технике (письмо ФНС России от 24.08.2012 N АС-4-2/14038).

Отметим, что квитанция к приходному кассовому ордеру (форма N КО-1, утверждена постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88) бланком строгой отчетности не является, поскольку не содержит всех обязательных реквизитов, предусмотренных п. 3 Положения. Выдача квитанции к приходному кассовому ордеру является обязанностью организаций и индивидуальных предпринимателей, которая предусмотрена п. 1.8 Положения Банка России от 12.10.2011 N 373-П "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации".

С учетом изложенного, представляется целесообразным в рассматриваемой ситуации проверить соответствие счета гостиницы требованиям Положения. Вместе с тем возможное невыполнение гостиницей требований Закона N 54-ФЗ, на наш взгляд, не может являться безусловным основанием для отказа в признании расходов в целях налогообложения прибыли.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (ст. 313 НК РФ), обязательные реквизиты которых перечислены в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ):

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных п. 6 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Отметим также, что в соответствии с п. 8 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490, при оформлении проживания в гостинице исполнитель выдает квитанцию (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг, который должен содержать:

- наименование исполнителя (для индивидуальных предпринимателей - фамилию, имя, отчество, сведения о государственной регистрации);

- фамилию, имя, отчество потребителя;

- сведения о предоставляемом номере (месте в номере);

- цену номера (места в номере);

- другие необходимые данные по усмотрению исполнителя.

Квитанции к приходным кассовым ордерам признаются судами допустимыми доказательствами произведенных расходов в целях налогообложения (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 12.10.2010 N КА-А40/11806-10 по делу N А40-2893/10-118-35, ФАС Северо-Западного округа от 10.02.2009 N А56-27225/2007, от 18.10.2007 N А56-8092/2007, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.07.2008 N Ф08-4212/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 02.04.2008 N Ф04-2260/2008(3201-А45-40)).

Полагаем, что если имеющиеся в распоряжении организации документы соответствуют приведенным выше требованиям (независимо от требований Положения), то расходы на наем жилого помещения, осуществленные работником в ходе командировки, могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Арыков Степан

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

13 июня 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.