Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Местом реализации услуг по разработке проектно-сметной документации, оказываемых белорусской организацией российской организации, признается территория РФ, и, соответственно, такие услуги признаются объектом обложения НДС.

В рассматриваемом случае российская организация признается налоговым агентом по НДС при выплате денежных средств белорусской компании.

Доходы, полученные белорусской организацией от российской организации в результате оказания услуг за пределами территории РФ, обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в РФ, не подлежат.

Обоснование вывода:

НДС

С 1 июля 2010 года вступил в силу Таможенный кодекс таможенного союза (далее - ТК ТС) (приложение к Договору о Таможенном кодексе таможенного союза, принятому решением Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27.11.2009 N 17). Единую таможенную территорию таможенного союза составляют территории Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации, а также находящиеся за пределами территорий государств-членов таможенного союза искусственные острова, установки, сооружения и иные объекты, в отношении которых государства-члены таможенного союза обладают исключительной юрисдикцией (п. 1 ст. 2 ТК ТС).

При осуществлении сделок между налогоплательщиками государств-членов таможенного союза внутри таможенного союза необходимо, в частности, руководствоваться:
- Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (далее - Соглашение) (Москва, 25 января 2008 г.);
- Протоколом о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (далее - Протокол) (Санкт-Петербург, 11 декабря 2009 г.).

В соответствии со ст. 5 Соглашения порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в соответствии с отдельным протоколом, заключаемым между Сторонами. При выполнении работ или оказании услуг применение нулевой ставки в отношении косвенных налогов Протоколом не предусмотрено, за исключением работ по переработке давальческого сырья, ввезенного на территорию одного государства-члена таможенного союза с территории другого государства-члена таможенного союза с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства (п. 1 ст. 4 Протокола).

Согласно ст. 2 Протокола взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в ст. 4 Протокола).

При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства-члена таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено Протоколом.

Место реализации работ, услуг определяется в соответствии со ст. 3 Протокола.

На основании пп. 4 п. 1 ст. 3 Протокола местом реализации инжиниринговых услуг признается территория государства-члена таможенного союза, если эти услуги приобретаются налогоплательщиком (плательщиком) этого государства.

При этом под инжиниринговыми услугами понимаются инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации товаров (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, а также предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки, технические испытания и анализ их результатов) (ст. 1 Протокола). Таким образом, местом реализации услуг по разработке проектно-сметной документации, оказываемых белорусской организацией российской организации, признается территория РФ, и, соответственно, такие услуги признаются объектом обложения НДС в соответствии с законодательством РФ. При этом на основании п. 3 ст. 164 НК РФ данные операции подлежат обложению НДС по ставке в размере 18%. Перечень документов, подтверждающих место оказания услуг на территории РФ, предусмотрен п. 2 ст. 3 Протокола. В него включены:
- договор (контракт), заключенный между лицами, являющимися налогоплательщиками государств-сторон; - документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;
- иные документы, предусмотренные законодательством государств-членов таможенного союза.

Согласно п. 3 ст. 166 НК РФ налогоплательщики-иностранные организации не исчисляют общую сумму НДС, если они не состоят на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. В этом случае сумму НДС исчисляют налоговые агенты отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах и приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, признаются налоговыми агентами (п. 2 ст. 161 НК РФ).

Иными словами, в рассматриваемом случае российская организация признается налоговым агентом по НДС при выплате денежных средств белорусской компании.

При расчетах за оказанные услуги с нерезидентами налоговой базой признается сумма доходов от реализации этих услуг с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ). Следовательно, налоговый агент в силу п. 2 ст. 161 НК РФ обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ налог исчисляется по ставке 18/118.

Пункт 4 ст. 174 НК РФ определяет, что налоговый агент обязан перечислить в бюджет сумму удержанного НДС одновременно с перечислением денежных средств нерезиденту.

Таким образом, в рассматриваемом случае российская организация при приобретении услуг по разработке проектно-сметной документации у белорусской компании является налоговым агентом и должна исчислить, удержать из дохода нерезидента сумму НДС и перечислить удержанную сумму НДС в бюджет одновременно с перечислением средств нерезиденту.

В случае если контрактом с иностранным лицом, реализующим указанные услуги, не предусмотрена сумма НДС, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику следует самостоятельно определить налоговую базу для целей уплаты налога, то есть увеличить стоимость приобретаемых услуг на сумму налога и уплатить налог в бюджет за счет собственных средств (письма Минфина России от 04.02.2010 N 03-07-08/32, от 13.11.2008 N 03-07-08/254, от 12.04.2007 N 03-07-08/75, письмо ФНС России от 31.10.2007 N ШТ-6-03/844@). При этом сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет в данном случае, по существу является суммой налога, удержанной из возможного дохода иностранного лица.

Поэтому российская организация, уплатившая (в том числе за счет собственных средств) в российский бюджет в качестве налогового агента суммы НДС при приобретении у иностранной компании, не состоящей на учете в российских налоговых органах, инжиниринговых услуг, имеет право на вычет НДС в порядке, установленном п. 3 ст. 171 НК РФ.

Налог на прибыль

огласно ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с положениями НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

В соответствии со ст. 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль в РФ в отношении таких видов доходов. Виды доходов, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты в РФ, указаны в п. 1 ст. 309 НК РФ.

При этом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет РФ налога на прибыль с доходов иностранной организации, полученных от источников в РФ, на основании требований ст. 310 НК РФ возлагаются на российскую организацию, выплачивающую такие доходы.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ (оказания услуг) на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

В рассматриваемой ситуации деятельность белорусской организации не приводит к образованию на территории РФ постоянного представительства.

Кроме того, доходы от оказания иностранной организацией услуг исключительно вне территории РФ не являются доходами от источников в РФ в целях главы 25 НК РФ и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в РФ.

Таким образом, если иностранная организация осуществляет оказание услуг по разработке проектно-сметной документации исключительно вне территории РФ, то доходы, полученные ею от источника в РФ в связи с оказанием таких услуг, обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в РФ, не подлежат. Поэтому организация не выступает налоговым агентом по налогу на прибыль при перечислении дохода иностранной компании. Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 24.11.2010 N 03-08-05, от 19.11.2010 N 03-07-08/316, от 17.09.2010 N 03-03-06/4/88, от 12.08.2009 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 14.05.2010 N 16-15/050709@, от 08.09.2010 N 16-15/094901@, от 12.10.2009 N 16-15/106524, от 22.08.2005 N 20-12/59294, от 28.02.2005 N 20-12/12453.

При этом в письмах Минфина России от 19.11.2010 N 03-07-08/316, от 31.03.2010 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 25.06.2007 N 20-12/60199 разъяснено, что в этом случае представление иностранными организациями документов, предусмотренных п. 1 ст. 312 НК РФ и подтверждающих их постоянное местопребывание на территории иностранных государств, резидентами которых они являются и с которыми РФ заключены соглашения об избежании двойного налогообложения, не требуется. Также необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ, то применяются правила и нормы международных договоров. В отношениях между Российской Федерацией и Республикой Беларусь действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение). Согласно п. 1 ст. 7 Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства может облагаться налогом только в этом Государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации вознаграждение белорусской организации облагается налогом на территории Республики Беларусь. Следовательно, доходы, полученные белорусской организацией от источника в РФ по договору на разработку проектно-сметной документации, обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в РФ, не подлежат. Соответственно, российская организация не выступает налоговым агентом по налогу на прибыль при перечислении дохода иностранной компании.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Степовая Яна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Монако Ольга