Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В рассматриваемой ситуации доход от реализации недвижимого имущества (гаражного бокса) в целях налогообложения прибыли должен быть признан на дату передачи этого имущества покупателю, то есть в апреле 2013 года.

Организация в рассматриваемой ситуации должна определить налоговую базу по НДС дважды: на дату поступления денежных средств от покупателя (в апреле 2013 года) и на дату перехода к покупателю права собственности на гаражный бокс (в июле 2013 года).

Моментом списания гаражного бокса с бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств является дата его фактической передачи покупателю, которая в данном случае приходится на апрель 2013 года.

Обоснование вывода:

По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя земельный участок, здание, сооружение, квартиру или другое недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 ГК РФ).

Переход права собственности на недвижимость по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (п. 1 ст. 551, п. 1 ст. 131 ГК РФ).

Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним установлен Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ).

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 8.1, п. 2 ст. 223 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 14 Закона N 122-ФЗ документальным подтверждением государственной регистрации возникновения и перехода прав на недвижимое имущество является свидетельство о государственной регистрации прав.

Передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ).

Налог на прибыль организаций

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики учитывают подлежащие налогообложению доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 248 НК РФ).

Операцию по продаже принадлежащего организации объекта недвижимого имущества на возмездной основе для целей налогообложения следует рассматривать в качестве операции по реализации товара (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 38 НК РФ), что сопряжено с необходимостью признания в налоговом учете суммы выручки от реализации в соответствии со ст. 271 или ст. 273 НК РФ (п.п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

Как мы поняли, организация в рассматриваемой ситуации применяет метод начисления.

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ при применении метода начисления датой реализации недвижимого имущества признается дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества. Данное положение действует с 01.01.2013 (п. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации доход от реализации недвижимого имущества (гаражного бокса) в целях налогообложения прибыли должен быть признан на дату передачи этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества, то есть в апреле 2013 года.

Доход от реализации гаражного бокса может быть уменьшен на его остаточную стоимость, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Минфин России в письме от 21.03.2011 N 03-03-06/1/162 выразил мнение, что остаточная стоимость недвижимости, учитываемая в расходах при продаже, определяется на дату подписания акта о приеме-передаче недвижимого имущества.

НДС

При реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, у организации-продавца возникает объект обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 147 НК РФ).

Согласно общему правилу, установленному п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки товаров;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

При этом в случае, если моментом определения налоговой базы по НДС является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров, то на день отгрузки товаров в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы (п. 14 ст. 167 НК РФ).

В силу п. 3 ст. 167 НК РФ в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача прав собственности в целях исчисления налоговой базы по НДС приравнивается к его отгрузке (дополнительно смотрите письмо ФНС России от 16.09.2011 N ЕД-2-3/753).

Учитывая, что право собственности на недвижимое имущество переходит к покупателю с момента государственной регистрации данного факта, то моментом определения налоговой базы по НДС должна являться наиболее ранняя из двух дат: день государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость к покупателю или день ее оплаты (частичной оплаты).

Солидарны с такой позицией уполномоченные органы власти (смотрите, например, письма Минфина России от 07.02.2011 N 03-03-06/1/78, от 11.05.2006 N 03-04-11/88, от 05.05.2006 N 03-04-11/80, от 16.03.2006 N 03-04-11/53, от 04.08.2005 N 03-04-11/196, письмо УФНС России по г. Москве от 02.12.2009 N 16-15/126829) и суды (смотрите, например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.05.2012 N Ф02-1494/12, ФАС Северо-Западного округа от 08.12.2011 N Ф07-141/11, ФАС Поволжского округа от 14.06.2011 N Ф06-3724/11, от 02.02.2010 N А12-11515/2009, ФАС Московского округа от 01.10.2010 N КА-А40/11546-10, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.07.2007 N Ф04-4455/2007(35961-А46-14)).

В то же время следует отметить, что в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2010 N А19-12414/09 судьи указали, что обязанность исчислить НДС возникает в момент передачи недвижимого имущества покупателю. Однако судебная практика в основном не поддерживает такую точку зрения.

Таким образом, организация в рассматриваемой ситуации должна определить налоговую базу по НДС дважды: на дату поступления денежных средств от покупателя (в апреле 2013 года) и на дату перехода к покупателю права собственности на гаражный бокс (в июле 2013 года). Полагаем, что исчисленную при поступлении оплаты от покупателя сумму НДС организация сможет принять к вычету с даты перехода права собственности на проданную недвижимость к покупателю (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Порядок бухгалтерского учета основных средств регулируется нормами ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01). Так, стоимость объекта основных средств, который выбывает в связи с продажей, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01).

Полагаем, что списание объекта основных средств с бухгалтерского учета осуществляется при прекращении действия хотя бы одного из условий принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, предусмотренных п. 4 ПБУ 6/01. То есть организация, передающая объект недвижимости, должна списать его с бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств в момент его фактического выбытия независимо от факта государственной регистрации прав собственности. Аналогичная позиция выражена в письме Минфина России от 22.03.2011 N 07-02-10/20.

Таким образом, считаем, что организация в рассматриваемой ситуации должна была списать гаражный бокс с бухгалтерского учета в качестве объекта основных средств на дату его фактической передачи покупателю, то есть в апреле.

Отметим, что с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта основных средств с бухгалтерского учета, прекращается начисление амортизации (п. 22 ПБУ 6/01).

Доходы и расходы от списания основных средств с учета отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся, и подлежат зачислению на счет 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 31 ПБУ 6/01, п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Условия признания выручки в бухгалтерском учете перечислены в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99). Данные правила распространяют свое действие и на доходы от продажи основных средств (п. 16 ПБУ 9/99). Согласно пп. "г" п. 12 ПБУ 9/99 одним из условий признания дохода от реализации основного средства является передача права собственности на него от организации к покупателю. Следовательно, только на дату перехода права собственности на гаражный бокс продавец может признать доход от его реализации в бухгалтерском учете.

Если момент списания гаражного бокса с учета в качестве объекта основных средств не совпадает с моментом признания доходов от его реализации, то для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 "Товары отгруженные" (отдельный субсчет "Переданные объекты недвижимости") (письмо Минфина России от 22.03.2011 N 07-02-10/20).

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующим материалом:

- Энциклопедия решений. Учет реализации недвижимости.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

17 июля 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.