Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Если имущество (картины, скульптуры), полученное частным учреждением - музеем, признается пожертвованием в соответствии со ст. 582 ГК РФ, то оно не учитывается в целях налогообложения прибыли.
Данное имущество, полученное после 01.01.2013 году, в налоговую базу по налогу на имущество организаций не включается.

Обоснование вывода:

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ) некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками.
В соответствии с п. 2 ст. 2 Закона N 7-ФЗ некоммерческие организации могут создаваться, в частности, для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан.
В главе II Закона N 7-ФЗ перечислены формы некоммерческих организаций.
Так, на основании п. 1 ст. 9 Закона N 7-ФЗ частным учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником (гражданином или юридическим лицом) для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера.
В силу п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также внереализационные доходы.
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, поименованы в ст. 251 НК РФ.
Пункт 2 ст. 251 НК РФ определяет, что при исчислении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
Подпункт 1 п. 2 ст. 251 НК РФ устанавливает, что к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся в том числе осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях взносы учредителей (участников, членов), пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством РФ.
Пункт 1 ст. 582 ГК РФ указывает, что пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям.
Пожертвование имущества юридическим лицам может быть обусловлено жертвователем использованием этого имущества по определенному назначению (п. 3 ст. 582 ГК РФ).
При этом, так как пожертвование является разновидностью дарения, то передача имущества должна быть безвозмездной (т.е. без какого-либо встречного предоставления со стороны одаряемого).
В качестве пожертвований некоммерческой организации могут быть переданы различные вещи, ценные бумаги, а также денежные средства. При целевом пожертвовании переданное имущество должно использоваться только для целей, обусловленных жертвователем (письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/542).
К сожалению, понятие общеполезных целей действующее законодательство РФ не раскрывает.
На практике общеполезными следует считать цели, связанные с удовлетворением материальных и духовных потребностей социальных групп, социальных слоев, общественных движений, с научным, культурным, образовательным развитием граждан и другое.
Подобные выводы можно сделать и на основании нормы п. 1 ст. 7 Закона N 7-ФЗ, в котором к таким целям отнесены социальные, благотворительные, культурные и образовательные цели.
Статья 3 Федерального закона от 26.05.1996 N 54-ФЗ "О Музейном фонде Российской Федерации и музеях в Российской Федерации" определено, что культурные ценности - предметы религиозного или светского характера, имеющие значение для истории и культуры и относящиеся к категориям, определенным в ст. 7 Закона РФ от 15.04.1993 N 4804-I "О вывозе и ввозе культурных ценностей" (далее - Закон N 4804-I).
В свою очередь, из ст. 7 Закона N 4804-I следует, что к таким категориям относятся, например, картины и рисунки целиком ручной работы на любой основе и из любых материалов, а также оригинальные скульптурные произведения.
Учитывая изложенное, полагаем, что указанные в запросе картины и скульптуры могут являться культурными ценностями и способствовать культурному развитию граждан, т.е. могут использоваться в общеполезных целях.
Однако сам по себе факт дарения картин и скульптур музею не означает возможность обязательного применения пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ.
Если же из договора между Вашей организацией и физическим лицом следует, что имущество передается для использования исключительно в качестве музейного экспоната, то такой договор, на наш взгляд, является договором пожертвования. В этом случае применение пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ является обоснованным.
Работники финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/542, от 12.11.2008 N 03-03-06/4/78, от 04.06.2008 N 03-03-06/4/40) также неоднократно указывали, что пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии со ст. 582 ГК РФ, получаемые некоммерческими организациями, не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Также имущество может быть признано для целей налогообложения прибыли в качестве целевых поступлений, если цели полученного пожертвования совпадают с уставными задачами некоммерческой организации (письмо УФНС России по г. Москве от 01.09.2009 N 16-15/091200).
Во всех остальных случаях поступления в пользу некоммерческой организации учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в качестве безвозмездно полученного имущества в составе внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.
Обращаем Ваше внимание, что налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Налог на имущество

Пунктом 1 ст. 374 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст.ст. 378 и 378.1 НК РФ.
В свою очередь, п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) определяет, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Музейный экспонат в общем случае, на наш взгляд, не предназначен для целей, перечисленных в пп. "а" п. 4 ПБУ 6/01. Поэтому можно прийти к выводу, что полученное имущество не будет учитываться в составе основных средств некоммерческой организации.
В то же время имеет место норма абзаца 5 п. 17 ПБУ 6/01, по которой не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и другие). Таким образом, ПБУ 6/01 все же предусматривает возможность отнесения музейных экспонатов к основным средствам.
При этом по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в п. 19 ПБУ 6/01 (абзац 3 п. 17 ПБУ 6/01).
Если Ваша организация примет решение учитывать картины, скульптуры и пр. в составе основных средств, то в таком случае необходимо учитывать следующее.
С 1 января 2013 года на основании пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектом обложения налогом на имущество организаций объекты движимого имущества, принятые на учет в качестве основных средств с 1 января 2013 года.
Таким образом, в целях исчисления налога на имущество организаций в отношении имущества, принятого на учет с 1 января 2013 года в составе основных средств, прежде всего требуется определить, является ли такое имущество (в анализируемом случае картины, скульптуры) движимым или недвижимым.
В настоящее время налоговое законодательство не раскрывает понятий "движимое имущество" и "недвижимое имущество". Следовательно, в такой ситуации на основании п. 1 ст. 11 НК РФ следует руководствоваться нормами гражданского законодательства.
В соответствии с п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.
Нормами ст. 130 ГК РФ для квалификации имущества руководствуются и в Минфине России (смотрите, например, письма Минфина России от 22.05.2013 N 03-05-05-01/18212, от 15.04.2013 N 03-05-05-01/12447, от 25.02.2013 N 03-05-05-01/5322).
Судьи также придерживаются аналогичной позиции и отмечают, что по общему правилу при отнесении объекта к движимому или недвижимому имуществу следует выяснить, прочно ли связан этот объект с землей (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 23.01.2012 N Ф09-8735/11, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.11.2011 N 08АП-3006/11).
В силу п. 2 ст. 130 ГК РФ вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом.
Принимая во внимание, что перемещение указанных в запросе объектов без несоразмерного ущерба их назначению возможно, мы полагаем, что картины и скульптуры, пожертвованные физическими лицами Вашей организации, являются движимым имуществом.
Поскольку данное имущество будет получено в 2013 году, считаем, что в его отношении налог на имущество организаций не уплачивается.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

24 июля 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.