Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Организация-принципал ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не учитывает собственно банковскую гарантию.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Таким образом, банковская гарантия - это один из способов обеспечения исполнения обязательств.

В силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате (ст. 368 ГК РФ).

Банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства) (п. 1 ст. 369 ГК РФ).

За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение (п. 2 ст. 369 ГК РФ).

Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное (ст. 373 ГК РФ).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрены забалансовые счета 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

Счет 008 предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей, а также обеспечений, полученных под товары, переданные другим организациям (лицам).

Счет 009 предназначен для обобщения информации о наличии и движении выданных гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей.

Таким образом, на забалансовом счете 008 банковскую гарантию учитывает бенефициар, в пользу которого эта гарантия выдается. На счете 009 банковскую гарантию учитывает организация, ее предоставляющая, то есть гарант.

В рассматриваемой ситуации организация является принципалом.

Поскольку принципал (организация) не выдает и не получает банковскую гарантию, учитывать ее на забалансовых счетах (в том числе и на счете 009) не следует.

В то же время банковская гарантия предоставляется принципалу за вознаграждение, которое образует у принципала расходы. Следовательно, у него возникает необходимость учета выплат, связанных с получением банковской гарантии.

Вознаграждение за выдачу банковской гарантии учитывается организацией в составе прочих расходов в сумме, установленной договором (пп. 11, 14.1 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). В соответствии с пп. 16, 18, 19 ПБУ 10/99 прочий расход признается в период получения банковской гарантии и уплаты вознаграждения.

В бухгалтерском учете расчеты с гарантом могут отражаться с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":
Дебет 76 Кредит 51
- оплачена банку-гаранту сумма вознаграждения за выдачу банковской гарантии;
Дебет 91 Кредит 76
- вознаграждение гаранта отражено в составе прочих расходов.

В налоговом учете затраты на оплату услуг банка могут относиться как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, предусмотренным п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, так и к внереализационным расходам в соответствии с положениями п.п. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов в виде вознаграждения за предоставление банковской гарантии в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

В то же время имеются разъяснения Минфина России, в соответствии с которыми расходы в виде платы за предоставление банковской гарантии, приобретаемой в целях обеспечения выполнения обязательств по договору, необходимо учитывать равномерно в течение срока, на который она приобретается (письмо Минфина России от 11.01.2011 N 03-03-06/1/4).

Обратите внимание, что если вознаграждение за выдачу банковской гарантии определено в процентах, то согласно официальной позиции расходы следует учитывать с применением ст. 269 НК РФ (письма Минфина России от 16.01.2008 N 03-03-06/1/7, от 25.02.2010 N 03-03-06/1/90).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Ананьева Лариса

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга