Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

При отнесении расходов на конкретные коды бюджетной классификации бюджетные учреждения руководствуются Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 21.12.2012 N 171н. При этом для правильного отнесения произведенных расходов к соответствующей статье (подстатье) КОСГУ необходимо определить их экономическое содержание. В свою очередь, экономическое содержание операции прежде всего определяется на основании предмета договора (контракта).

Статья 421 ГК РФ устанавливает свободу договора. Так, стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров (например договоров поставки, возмездного оказания услуг и т.д.), предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора. В большинстве случаев суды при определении природы договора и отнесении его к смешанному договору исходят из того, что он должен содержать все существенные условия соответствующих договоров.

По нашему мнению, заключение учреждением одного смешанного договора, предусматривающего осуществление нескольких отличных по экономическому содержанию расходов, не может служить основанием для отражения всех этих расходов по какому-либо одному коду бюджетной классификации, если условия договора и предусмотренный порядок документального оформления расходов дают возможность однозначно отнести их на определенные статьи (подстатьи) КОСГУ.

Таким образом, если договор содержит все существенные условия как договора поставки, так и договора подряда, то он может быть признан смешанным. И если иное не будет вытекать из содержания договора, к отношениям сторон по такому договору будут применяться в соответствующих частях правила о договорах поставки и подряда.

Расходы по такому смешанному договору, по нашему мнению, следует относить на соответствующие группы (статьи, подстатьи) КОСГУ:

- 300 "Поступление нефинансовых активов" - в части стоимости металлического шкафа (поставка оформляется накладной);

- 226 "Прочие работы, услуги" - в части стоимости работ по установке и монтажу.

Если же будет заключен договор на приобретение (создание) площадки с металлическим шкафом, а ее монтаж, установка будут предусмотрены в рамках данного договора в качестве обязанности поставщика, то все расходы по данному договору следует осуществлять за счет соответствующей статьи группы 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ.

Вместе с тем существует практика установки (монтажа) оборудования (изделий, конструкций) "под ключ". Подобные договоры, как правило, не содержат существенных условий договора поставки, а по итогам исполнения обязательств учреждение на основании актов и иных документов будет принимать только монтажные работы по установке оборудования, в стоимость которых будет включена стоимость самого оборудования.

Отметим, что монтажные работы, связанные с установкой единых функционирующих систем (включая приведение в состояние, пригодное к эксплуатации), таких как охранная, пожарная сигнализация, локально-вычислительная сеть, система видеонаблюдения, контроля доступа и иных аналогичных систем, в том числе обустройство "тревожной кнопки", включая стоимость необходимого для функционирования этих систем оборудования, в полном объеме могут относиться на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ (смотрите, например, письмо Минфина России от 04.06.2010 N 02-06-10/2058).

При этом специалисты финансового ведомства неоднократно подчеркивали: оплата работ в полном объеме за счет статьи 220 "Оплата работ, услуг" КОСГУ вовсе не означает, что по результатам проведения таких работ к учету не могут быть приняты отдельные объекты, подпадающие под действующие критерии отнесения к основным средствам.

В свою очередь, учет фактических затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств, осуществляется на счете 10600 "Вложения в нефинансовые активы" (п. 127 "Инструкции...", утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н, далее - Инструкция N 157н). При этом из содержания п. 47 Инструкции N 157н следует, что стоимость монтажных работ должна учитываться при формировании первоначальной стоимости соответствующих основных средств. Иными словами, применяемая в настоящее время методология бухгалтерского учета не предусматривает требования об идентичности отражения "кассовых" и "фактических" расходов и, соответственно, расходы, осуществленные учреждением за счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ, при наличии оснований, могут учитываться при формировании первоначальной стоимости основных средств.

Учитывая изложенное, применяя формальный подход, в рассматриваемой ситуации расходы учреждения по оплате договора на установку и монтаж площадки с металлическим шкафом, поставка которой в учреждение не осуществляется, также могут быть отнесены на подстатью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Вместе с тем заключение учреждением договора на монтаж площадки с металлическим шкафом, поставка которой в учреждение не осуществляется, а ее стоимость включается в общую смету монтажных работ, может служить поводом для претензий со стороны проверяющих органов. Дело в том, что включение в стоимость монтажных работ стоимости монтируемого оборудования может расцениваться в качестве "манипулирования" положениями Указаний N 171н в целях применения "удобных" статей (подстатей) КОСГУ.

Конечно же, существуют ситуации, в которых стоимость нефинансовых активов, используемых подрядчиками, обоснованно может учитываться при составлении единых актов выполненных работ и оплачиваться по одной статье (подстатье) КОСГУ. Однако такие расходы должны быть направлены на создание подрядчиками новых нефинансовых активов или же на содержание (улучшение) уже числящихся в учете нефинансовых активов (ремонт, реконструкция, техническое перевооружение, дооборудование и т.п.). Однако в рассматриваемой ситуации из содержания предмета договора не следует, что учреждением заключен договор на создание нового объекта основных средств, оплата которого обоснованно могла бы быть осуществлена в полном объеме за счет статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации наиболее обоснованным представляется подход, при котором стоимость поставки площадки с металлическим шкафом будет оплачена за счет соответствующей статьи группы 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ, а стоимость монтажных работ - за счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

В то же время при любой схеме оплаты заключенного договора нельзя на 100% исключить возможности возникновения претензий со стороны контролирующих органов.

Вместе с тем специалисты финансового ведомства (в письме от 27.02.2012 N 02-07-10/534) отмечают, что при установлении неправильного отнесения расходов на статьи (подстатьи) КОСГУ после проведения комплексного анализа нарушение не может рассматриваться в качестве нецелевого расходования средств в случаях, если:

- соответствующими плановыми документами обусловлены такие расходы с применением данных КОСГУ;

- ошибочные действия совершены неумышленно.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

Ответ прошел контроль качества

26 сентября 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.