Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По мнению налоговых органов, затраты, связанные с оформлением виз для сотрудников иностранной компании, не относятся к представительским расходам и в связи с этим не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Однако есть примеры судебных решений, из которых следует, что подобные расходы учитываются при налогообложении прибыли.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом указанные расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы налогоплательщика, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 264 НК РФ.

Пункт 2 ст. 264 НК РФ предусматривает, что к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий. К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Представительские расходы должны быть документально подтверждены. Перечь документов, которые могут служить подтверждением представительских расходов, приведен в письмах Минфина России от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675, от 13.11.2007 N 03-03-06/1/807, УФНС РФ по г. Москве от 22.12.2006 N 21-11/113019@, от 06.10.2006 N 20-12/89121.2.

По мнению налоговых органов, приведенный в п. 2 ст. 264 НК РФ перечень затрат, относимых к представительским расходам, носит исчерпывающий характер. Затраты, связанные с оформлением виз для сотрудников иностранной компании, в указанном перечне не поименованы. Следовательно, по мнению налоговиков, такие расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письма УМНС по г. Москве от 13.02.2002 N 26-12/6751, УФНС России по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271). Вывод о том, что перечень представительских расходов, приведенный в ст. 264 НК РФ, является закрытым, представлен и в письме Минфина России от 12.03.2003 N 04-02-03/29.

Однако суды не всегда соглашаются с позицией контролирующих органов. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 N А29-1822/2005а суд указал, что НК РФ не содержит ограниченного перечня представительских расходов. При разрешении вопроса об отнесении спорных расходов к указанной категории следует исходить из их экономической оправданности.

В постановлениях ФАС Уральского округа от 06.03.2008 N Ф09-184/08-С3, ФАС Северо-Западного округа от 09.06.2008 N А05-12045/2007, от 01.11.2007 N А56-7098/2007 судами был сделан вывод о том, что в п. 2 ст. 264 НК РФ не приведен конкретный перечень услуг, подпадающих под понятие "официальный прием и обслуживание". В связи с этим при отнесении тех или иных расходов к представительским необходимо, чтобы они были связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ), осуществлены при проведении официальных мероприятий и не относились к расходам на организацию отдыха, развлечений.

В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 N 09АП-1937/2011 рассмотрен спор, где расходы на оплату проживания участников проводимых мероприятий, а также оформление билетов и виз для них налогоплательщик учитывал не как представительские, а как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом налоговая инспекция сочла, что такие расходы не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку обществом предоставлены не все доказательства для подтверждения обоснованности данных расходов, а именно отсутствуют сведения о составе участников представительских мероприятий. Суд установил, что отсутствие документов, подтверждающих состав участников представительских мероприятий, не является основанием для отказа в признании данных расходов по налогу на прибыль. Таким образом, судьи пришли к выводу о том, что налоговым органом неправомерно отказано в признании расходов.

Таким образом, если организация примет решение учитывать расходы по оформлению виз в составе представительских расходов, то, скорее всего, свою точку зрения организации придется отстаивать в судебном порядке.

В этом случае необходимо учитывать позицию Конституционного суда РФ, изложенную в определениях от 04.06.2007 N 366-О-П и N 320-О-П: налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П).

Следует отметить, что в своих многочисленных разъяснениях уполномоченные органы при оценке обоснованности тех или иных расходов также ссылаются на указанные определения КС РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 23.07.2013 N 03-03-06/1/28984, от 10.04.2013 N 03-03-06/2/11897, от 05.07.2012 N 03-03-06/2/74, от 04.05.2012 N 03-03-06/1/230, от 03.09.2012 N 03-03-06/4/95, от 01.11.2010 N 03-03-06/1/664, УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 N 16-15/040310@).

В случае принятия организацией решения о признании понесенных расходов в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, на наш взгляд, целесообразнее учитывать указанные расходы не в составе представительских, а в составе прочих расходов в соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом соответствия их критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия хозяйственных ситуаций. Учет представительских расходы (подготовлено экспертами компании "Гарант");

- Энциклопедия решений. Представительские расходы в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Синельникова Татьяна

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

14 октября 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.