Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

В рамках этого запроса мы не рассматриваем правомерность действия организации с точки зрения трудового законодательства.

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации организации следует произвести пересчет обязательств перед работником по выплате суточных как в налоговом, так и в бухгалтерском учете. Пересчет производится на дату утверждения авансового отчета, на отчетные даты (30.06.2011, 31.07.2011), а также на дату погашения задолженности перед работником.

Обоснование позиции:

Возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (выплаты суточных) в соответствии со ст. 167 ТК РФ является обязанностью работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками (в том числе суточных), определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (далее - ЛНА) (п. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, далее - Положение).

Бухгалтерский учет

Обеспечение командированного работника суточными следует рассматривать как обязательство организации перед своим работником. При этом следует учитывать, что выдаваемые работнику суточные являются, по сути своей, авансом на предстоящие расходы (п. 10 Положения). Однако в рассматриваемой ситуации денежные средства на командировочные расходы сотруднику не выдавались и, следовательно, до момента утверждения авансового отчета расчеты с сотрудником в учете не отражались.

Как следует из п. 16 Положения, при направлении работника в загранкомандировку суточные ему выплачиваются именно в иностранной валюте.

В соответствии с п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) (далее - Положение N 34н) записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции.

Согласно приложению к ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" расходы сотрудника во время командировки в бухгалтерском учете признаются на дату утверждения авансового отчета. Значит, пересчитать связанные с командировкой расходы в рублевый эквивалент следует по курсу ЦБ РФ именно на эту дату.

При признании в расходах для целей бухгалтерского учета подлежащих выплате работнику суточных у организации возникает сумма задолженности перед работником (обязательство) по кредиту балансового счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Пересчет стоимости активов или обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу, устанавливаемому ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (п.п. 5, 6 ПБУ 3/2006).

Согласно п. 7 ПБУ 3/2006 пересчет средств в расчетах, выраженных в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

Таким образом, из норм ПБУ 3/2006 следует, что в рассматриваемой ситуации сумма выраженного в иностранной валюте обязательства организации перед работником должна быть пересчитана в рубли на дату утверждения авансового отчета, на отчетные даты (30 июня 2011 года, 31 июля 2011 года), а также на дату погашения обязательства.

Отметим, что согласно п. 1 ПБУ 3/2006 оно применяется организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), т.е. без исключений для организаций, применяющих УСН или являющихся представителями малого бизнеса.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при применении УСН при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Пунктом 11 ст. 250 НК РФ предусмотрены внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки, в том числе требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных)).

Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая, в частности, при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Как указано в письме УФНС России по г. Москве от 24.02.2010 N 16-15/131210, ст. 273 НК РФ не содержит норм, определяющих порядок признания доходов и расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц налогоплательщиками, применяющими кассовый метод. Учитывая этот факт, а также то, что пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, осуществляется с целью организации учета доходов, выраженных в иностранной валюте, в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях, налогоплательщики, применяющие УСН и использующие кассовый метод учета доходов и расходов, доходы в виде положительных курсовых разниц должны учитывать в порядке, установленном п. 8 ст. 271 НК РФ.

Напомним, что согласно п. 8 ст. 271 НК РФ обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, в том числе на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Из приведенных разъяснений следует, что в налоговом учете, как и в бухгалтерском, задолженность перед работником должна быть пересчитана на отчетную дату (30 июня 2011 года), а также на дату погашения задолженности перед работником.

Таким образом, если в результате переоценки обязательства перед работником, выраженного в иностранной валюте, возникнет положительная курсовая разница (в случае падения курса фунта стерлингов по отношению к рублю), то эта разница подлежит учету в составе доходов для целей налогообложения.

К сведению:

Минфин РФ в письме от 01.02.2008 N 03-04-06-01/27 разъяснил, что дата фактического получения работником подлежащего налогообложению дохода в виде суммы денежных средств, превышающих нормы суточных, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ, определяется как дата выплаты суточных. Соответственно, при расчете подлежащей налогообложению суммы фактически выплаченных суточных над их нормативным размером, установленным п. 3 ст. 217 НК РФ, необходимо применять курс иностранной валюты к рублю, действующий на дату выплаты суточных.

Однако подобных разъяснений специалистов финансового ведомства или контролирующих органов в отношении пересчета суммы суточных для целей определения налоговой базы по УСН нам найти не удалось.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга