Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Бюджетные учреждения осуществляют ведение бухгалтерского учета в соответствии с положениями Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), а также руководствуются Инструкцией, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н).
Отметим, что работа по учету содержания драгоценных металлов должна начинаться в бюджетном учреждении уже на этапе поступления основных средств. Установленные профильной комиссией показатели в дальнейшем используются при списании основных средств, содержащих драгоценные металлы.
В соответствии с положениями п. 2 ст. 20 Закона от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Закон N 41-ФЗ) драгоценные металлы и драгоценные камни подлежат обязательному учету по массе и качеству при добыче, производстве, использовании и обращении. Порядок такого учета и отчетности установлен Правилами учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденными постановлением Правительства РФ от 28.09.2000 N 731 (далее - Правила N 731).
Кроме того, следует также руководствоваться Инструкцией о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Минфина России от 29.08.2001 N 68н (далее - Инструкция N 68н).
Согласно п. 6 Правил N 731 и п. 6.3 Инструкции N 68н организации обязаны вести учет драгоценных металлов и драгоценных камней во всех видах и состояниях, включая драгоценные металлы и драгоценные камни, входящие в состав основных средств, а также покупных комплектующих деталей, инструментов, материалов.
Таким образом, сведения о драгоценных металлах, содержащихся в используемых бюджетным учреждении нефинансовых активах, в частности в оборудовании, необходимо указывать еще при принятии этих активов к бухгалтерскому учету. Такая информация отражается в разделе "Краткая индивидуальная характеристика объекта" инвентарной карточки учета основных средств (форма 0504031). При заполнении инвентарной карточки указывается перечень деталей, в составе которых имеется драгоценный металл, наименование детали и масса металла, указанные в паспорте.
Еще раз подчеркнем, что уже при принятии основных средств к бюджетному учету уполномоченные должностные лица обязаны определить содержание драгоценных металлов (возможность содержания драгоценных металлов) в конкретных объектах учета. Обычно такая работа возлагается на специально созданную в бюджетном учреждении комиссию.
В соответствии с положениями п. 6.3 Инструкции N 68н данные о наименовании, массе и количестве драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в объекте нефинансовых активов, отражаются в первичной учетной документации (инвентарной карточке) на основании:
1. Сведений, указанных в технической документации (паспортах, формулярах, этикетках, руководствах по эксплуатации, справочниках);
2. Данных изготовителей (разработчиков);
3. Решения профильной комиссии, принятого с использованием сведений по аналогичным объектам;
4. Решения профильной комиссии, принятого на основе аналогов или с использованием расчетов, произведенных специализированными организациями.
Если профильная комиссия бюджетного учреждения, проведя все процедуры, указанные выше, приходит к выводу, что определить содержание драгоценных металлов в оборудовании невозможно, то в учетных документах делается запись, что в данном оборудовании могут находиться драгоценные металлы, содержание которых будет определено после списания и утилизации (Примечание к п. 6.3 Инструкции N 68н).
В рассматриваемой ситуации, вероятно, при организации утилизации запасных частей бюджетному учреждению придется исходить из того, что содержание драгоценных металлов в оборудовании ранее определить было невозможно.
Сведения о содержащихся в списываемых основных средствах драгоценных металлах отражаются при списании оборудования в Акте о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма 0306003), оформляемом согласно п. 12 Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н). При этом в момент выбытия основных средств должны быть оприходованы элементы выбывающего оборудования, содержащие драгоценные металлы. В акте на списание объекта основных средств в разделе "Краткая характеристика объекта основных средств" необходимо указать информацию о содержании в нем драгоценных металлов, а в разделе, содержащем сведения о поступивших после его списания материальных ценностей, - данные поступающих в результате списания основного средства материальных ценностях, в том числе содержащих драгоценные металлы.
Детали, остающиеся от выбытия основных средств, принимаются к учету по фактической стоимости. Фактическая стоимость материалов определяется комиссией учреждения исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также затрат на приведение их в состояние, пригодное для использования (п. 106 Инструкции N 157н).
Если в рассматриваемой ситуации определить содержание драгоценных металлов в отдельных деталях оборудования было невозможно, то они должны быть приняты к учету по рыночной стоимости, установленной соответствующей комиссией, а содержание драгоценных металлов в них будет отражено по данным специализированной организации. Первичным документом отражающим факт принятие к учету запасных частей может служить Акт о приемке материалов (форма 0315004).
Если материальные ценности (запасные части), поступающие в результате списания основного средства, не могут быть использованы в деятельности бюджетного учреждения, то их утилизация должна быть организована в установленном порядке. При этом из запасных частей должны быть извлечены драгоценные металлы.
Бюджетное учреждение может утилизировать запасные части, содержащие драгоценные металлы с помощью специализированной организации. Фактическое содержание драгоценных металлов будет указано в паспорте, выдаваемом аффинажной организацией. Списание объектов материальных ценностей будет производиться при наличии данного паспорта, в котором отражается фактическое количество драгоценных металлов, содержащихся в запасных частях.
В соответствии с п. 6.19 Инструкции N 68н детали, содержащие драгоценные металлы, до их передачи на аффинаж учитываются по общей и чистой массе содержащихся в них драгоценных металлов согласно паспортам. В силу п. 6.7 Инструкции N 68н учет драгоценных металлов и содержащих их изделий в местах хранения (склады, хранилища) осуществляется в учетных документах строгой отчетности типовых форм (книги (карточки) складского учета материальных ценностей, книги сортового учета, журналы), которые должны регистрироваться в бухгалтерии и выдаваться материально ответственным лицам под расписку. Эти книги, журналы должны быть до начала записей пронумерованы постранично, прошнурованы, подписаны руководителем организации или лицом, им уполномоченным, скреплены печатью и учтены.
Для каждого вида драгоценных металлов, содержащихся в деталях (узлах), должна оформляться отдельная карточка или страница в книгах (журналах), например страница для учета деталей (узлов), содержащих золото, отдельная страница для учета деталей (узлов), в состав которых входит серебро, и так далее; в них указываются масса химически чистых металлов и общая (лигатурная) масса. Форма книги (журнала) разрабатывается учреждением самостоятельно и утверждается в учетной политике.
Хранение лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, должно осуществляться таким образом, чтобы была обеспечена их сохранность в местах хранения, переработки и транспортировки (п. 4.1 Инструкции N 68н).
Запасные части, содержащие драгоценные металлы, как правило, передаются на аффинажный завод (либо продаются организации, имеющей специальную лицензию, для последующей передачи на аффинаж).
Порядок работы организаций, осуществляющих аффинаж драгоценных металлов, и перечень организаций, имеющих право осуществлять аффинаж драгоценных металлов, определены постановлением Правительства РФ от 17 августа 1998 г. N 972.
Правила передачи запасных частей аффинажным организациям бюджетным учреждением здравоохранения были прописаны в Инструкции о порядке учета, сбора, хранения и сдачи в государственный фонд серебра, золота, платины в виде лома и отходов, получаемых при сборе изношенных узлов и деталей медицинского оборудования, приборов и иных изделий, содержащих драгоценные металлы, утвержденной приказом Минздрава СССР от 02.06.1981 N 590 (далее - Инструкция 590).
Так, при транспортировке в перерабатывающую организацию осуществляется опись запасных частей, которая составляется ответственным за сдачу-отгрузку лицом по форме 40-МТ (п. 3.15 Инструкции N 590). Один экземпляр описи направляется перерабатывающей организации, второй - остается в учреждении здравоохранения, а третий - вкладывается в посылку. Помимо описи, при транспортировке деталей и узлов оформляется Накладная на отпуск материалов на сторону (форма 0315007) или Требование-накладная (форма 0315006). Она выписывается в двух экземплярах, один из которых остается в учреждении здравоохранения, а другой - передается перерабатывающей организации (п. 3.12 Инструкции N 590).
После извлечения драгоценных металлов запасных частей перерабатывающая организация выдает учреждению паспорт, в котором отражается фактическое количество драгоценных металлов, содержащихся в запасных частях. Обычно эти данные не совпадают с первоначальными сведениями. Поэтому в первичные документы вносят соответствующие исправления (зачеркивают первоначальные записи и проставляют над ними сведения, указанные в акте (паспорте) аффинажа) (п. 6.20 Инструкции N 68н).
В бухгалтерском учете учреждения рассматриваемые операции могут быть отражены следующими проводками:
Дебет 2 105 36 340 Кредит 2 401 10 172
- приняты к учету по фактической стоимости запасные части, содержащие драгоценные металлы на основании Акта о приемке материалов 0315004;
Дебет 2 105 36 340 Кредит 2 105 36 340
- переданы запасные части аффинажной организации на основании Накладной на отпуск материалов на сторону (форма 0315007) или Требования-накладной (форма 0315006);
Дебет 2 401 10 172 Кредит 2 105 36 440
- списана стоимость запасных частей, содержащих драгоценные металлы (при реализации содержавшихся в них драгоценных металлов);
Дебет 0 401 20 226 Кредит 0 302 26 730
- приняты обязательства по договору на выполнение работ по аффинажу запасных частей, содержащих драгоценные металлы;
Дебет 0 302 26 830 Кредит 0 201 11 610,
Увеличение счета 18 (КОСГУ 226)
- оплачены обязательства по договору на выполнение работ по аффинажу запасных частей, содержащих драгоценные металлы;
Дебет 2 205 74 560 Кредит 2 401 10 172
- начислен доход от реализации драгоценных металлов на основании документов аффинажной организации;
Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 205 74 660,
Увеличение счета 17 (КОСГУ 172)
- поступили на счет учреждения денежные средства от реализации драгоценных металлов.
Напоминаем, что при принятии решения о проведении взаимозачета в расчетах бюджетного учреждения необходимо помнить о том, что учреждений обязано детализировать дебиторскую и кредиторскую задолженность в своем бухгалтерском учете по статьям КОСГУ. Кроме того, учитывая обязательную детализацию в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений расчетов по источникам их финансового обеспечения, зачет встречных требований может быть осуществлен ими только в рамках обязательств по одному из указанных источников.
Отметим, что согласно ст. 298 ГК РФ бюджетные учреждения вправе осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует этим целям при условии, что такая деятельность указана в их учредительных документах. Доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения. Виды доходов бюджетов поименованы в ст. 41 БК РФ. В соответствии с данной статьей к неналоговым доходам бюджетов относятся доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных учреждений. Таким образом, доходы, полученные от реализации аффинажным организациям извлеченных драгоценных металлов, поступают в самостоятельное распоряжение бюджетных учреждений даже в случае, если демонтируемое оборудование было приобретено за счет средств учредителей.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы Московской области 1 класса Левина Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

2 декабря 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.