Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ). Из ст. 196, п. 2 ст. 200 ГК РФ следует, что общий срок исковой давности составляет три года, который по обязательствам с определенным сроком исполнения начинает течь по окончании срока их исполнения.

Налоговый учет

Представительство иностранного юридического лица, созданное на территории РФ, рассматривается для целей налогообложения в качестве иностранной организации (п. 2 ст. 11 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 246 НК РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ, признаются плательщиками налога на прибыль организаций.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой признается:

- для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ;

- для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в РФ.

С учетом п. 2 ст. 306 НК РФ полагаем, что иностранную организацию в рассматриваемой ситуации следует рассматривать для целей налогообложения прибыли в качестве осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство.

Следует учитывать, что налогообложения прибыли иностранной организации, осуществляющей свою деятельность в РФ через постоянное представительство, осуществляется в порядке, установленном главой 25 НК РФ, с учетом положений международных договоров об избежании двойного налогообложения (письмо ФНС России от 25.06.2012 N ЕД-4-3/10322@). При этом приоритет имеют нормы международных договоров (ст. 7 НК РФ).

Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации речь идет о представительстве организации Королевства Нидерландов.

Так, между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество (Москва, 16.12.1996) (далее - Соглашение), которое распространяет свое действие и на порядок налогообложения прибыли организаций (ст. 2 Соглашения).

Из норм ст.ст. 5, 7 Соглашения следует, что прибыль, полученная в данной ситуации иностранным представительством от его деятельности в РФ, может облагаться налогом в России. Отметим, что при определении прибыли постоянного представительства допускается и вычет расходов, понесенных для целей постоянного представительства (п. 3 ст. 7 Соглашения).

Особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство в РФ, установлены ст. 307 НК РФ.

Так, п. 1 ст. 307 НК РФ уточняет, что объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, признается:

- доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории РФ через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов, определяемых с учетом положений п. 4 ст. 307 НК РФ;

- доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в РФ за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

- другие доходы от источников в РФ, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

При этом на иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство, распространяются общие положения главы 25 НК РФ о признании расходов, которые определяются с учетом ст.ст. 253-269 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 17.09.2013 N 03-08-05/38346, от 10.12.2012 N 03-08-05, письмо УФНС РФ по г. Москве от 20.12.2010 N 16-15/133261@).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), которыми признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

При этом к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Из п. 2 ст. 266 НК РФ следует, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются, в том числе, долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности.

Согласно п. 5 ст. 266 НК РФ случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Таким образом, иностранное представительство в рассматриваемой ситуации имеет право учесть в составе внереализационных расходов при формировании налогооблагаемой прибыли суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, возникшей в связи с реализацией им товаров (работ, услуг), не покрытые за счет средств созданного резерва по сомнительным долгам.

Указанные суммы учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в периоде истечения срока исковой давности (п. 1 ст. 272 НК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10, письма Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/1/475, УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026842@). При этом истечение срока исковой давности является достаточным основанием для списания безнадежной задолженности в расходы независимо от принятия мер по его взысканию со стороны организации (смотрите, например, письма Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158, от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124, постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А72-2931/2010).

Отметим, что суммы и даты образования безнадежных долгов должны быть подтверждены документами, которыми могут выступать договор, в котором указана дата срока платежа, первичные учетные документы, акт инвентаризации, свидетельствующий о том, что на момент списания задолженность не погашена, а их списание осуществляется на основании соответствующего приказа руководителя организации (смотрите, например, письма ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955, УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1@, от 22.03.2011 N 16-15/026842@, от 21.12.2009 N 16-15/134520).

Бухгалтерский учет

На основании п. 5 ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) его действие распространяется на экономические субъекты, в том числе и на находящиеся на территории РФ филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ.

Кроме того, находящиеся на территории РФ филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранного государства, имеют право не вести бухгалтерский учет по правилам, установленным Законом N 402-ФЗ, если в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, определенном указанным законодательством (ч. 1, п. 2 ч. 2 ст. 6 Закона N 402-ФЗ).

При ответе на вопрос исходим из того, что иностранное представительство в рассматриваемой ситуации ведет бухгалтерский учет по правилам, установленным российскими нормативно-правовыми актами.

Согласно п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) в целях бухгалтерского учета суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, относятся к прочим расходам в сумме, в которой указанная задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99).

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

При этом из п. 70 Положения следует, что все организации, начиная с отчетности за 2011 год, должны были создавать в бухгалтерском учете резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной.

Таким образом, считаем, что в бухгалтерском учете сумму дебиторской задолженности следует списать либо в прочие расходы, либо отнести на счет резерва сомнительных долгов в периоде истечения срока исковой давности.

При этом задолженность после списания ее в расходы в течение 5 лет должна отражаться на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". Это необходимо для наблюдения за возможностью ее взыскания, если имущественное положение должника изменится.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание положения Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, операции по списанию дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Дебет 63 Кредит 62 (76)

- сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности списана за счет резерва сомнительных долгов;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 62 (76)

- сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности отнесена на финансовые результаты;

Дебет 007

- списанная дебиторская задолженность отражена за балансом.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

3 декабря 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.