Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Ответственность, предусмотренная ст. 122 НК РФ, применяется независимо от того, в бюджет какого уровня не уплачен налог.

Решение о привлечении к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ может быть вынесено налоговым органом в течение трех лет со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение.

Срок давности, по истечении которого прекращается обязанность по уплате налога (пени, штрафа), законом не установлен. Ни привлечение к налоговой ответственности, ни пропуск налоговым органом срока, предусмотренного для принудительного взыскания налога (пени, штрафа), не освобождают налогоплательщика от обязанности погасить налоговую задолженность.

Обоснование вывода:

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Основания возникновения, изменения и прекращения обязанности по уплате налога предусмотрены ст. 44 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность организации по уплате налога прекращается, в частности, с уплатой налога, с ликвидацией налогоплательщика и с возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора. Такое основание прекращения обязанности по уплате налога и пеней, как пропуск налоговым органом срока, установленного НК РФ для взыскания соответствующих сумм в принудительном порядке, законодательством не предусмотрено. Поэтому вне зависимости от того, пропущен ли налоговым органом указанный срок, до наступления обстоятельств, указанных в п. 3 ст. 44 НК РФ, обязанность налогоплательщика по уплате налога сохраняется (постановления ФАС Уральского округа от 18 июня 2009 г. N Ф09-3963/09-С3, ФАС Волго-Вятского округа от 21 октября 2003 г. по делу N А38-1610-17/205-03).

Не освобождается налогоплательщик от обязанности уплатить причитающиеся суммы и в случае привлечения его к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 5 ст. 108 НК РФ). Эта норма означает, что привлечение к налоговой ответственности не заменяет собой обязанность по уплате налога и не прекращает ее. В случае привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога обязанность по уплате налога сохраняется за налогоплательщиком до момента ее прекращения по основаниям, установленным законодательством.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика в банках (п. 1 ст. 46 НК РФ). Взыскание налога производится по решению налогового органа, которое принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога (которое, в силу п. 1 ст. 70 НК РФ, направляется налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки), но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения такого срока, считается недействительным и исполнению не подлежит (п.п. 2 и 3 ст. 46 НК РФ).

В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика (налогового агента - организации или индивидуального предпринимателя) причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Однако в силу п. 3 ст. 46 НК РФ пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Иными словами, возможность взыскания недоимки по налогу зависит от момента выявления недоимки. Налоговое законодательство не содержит положений, из которых бы прямо следовало, что недоимка может быть выявлена налоговым органом только в пределах трех лет с момента ее образования, хотя и ограничивает процессуальные возможности налогового органа по проведению мероприятий налогового контроля (смотрите, в частности, п. 4 ст. 89 НК РФ, согласно которому в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки). Общий же срок давности, в течение которого налоговым органом может быть выявлена недоимка, налоговым законодательством не установлен. Трехлетний срок, предусмотренный ст. 196 ГК РФ, в силу п. 3 ст. 2 ГК РФ, на налоговые отношения не распространяется, а трехлетний срок давности, предусмотренный п. 1 ст. 113 НК РФ, применяется только в целях привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Так, в частности, за неуплату или неполную уплату сумм налога (ст. 122 НК РФ) налогоплательщик может быть привлечен к ответственности в течение трех лет со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода (п. 1 ст. 113 НК РФ). Эта ответственность применяется независимо от того, в бюджет какого уровня (федеральный бюджет, бюджет субъекта РФ, местный бюджет) допущена неуплата налога.

Например, если решение о проведении выездной проверки вынесено в 2011 году, предыдущим трехлетним периодом являются 2008-2010 годы, а 2007 г. проверен быть не может. Вместе с тем, если наличие недоимки за 2007 год выявлено налоговым органом в ходе камеральной проверки налоговой декларации за соответствующий период, которая была представлена налогоплательщиком лишь в 2011 году, такая недоимка может быть взыскана в порядке, предусмотренном НК РФ (при этом штраф за неуплату налога с налогоплательщика взыскать уже не удастся, поскольку истек срок давности, предусмотренный п. 1 ст. 113 НК РФ).

Итак, предельные сроки выявления недоимки законом не установлены. Такие сроки предусмотрены для принудительного взыскания недоимки, пеней и штрафов, а также для привлечения к налоговой ответственности.

С учетом изложенного и должен решаться вопрос о возможности принудительного взыскания недоимки (пеней, штрафа) в каждом конкретном случае. Так, например, срок для обращения в суд с заявлением о взыскании сумм, указанных в требовании N 191 от 20.04.2011, налоговым органом еще не пропущен, а аналогичный срок по требованию N 9855 от 15.06.2009 уже истек, поскольку, напомним, заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Это же касается возможности взыскания пеней и штрафов (постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2009 N 08АП-1475/2009, Десятого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2010 N 10АП-6555/2009, ФАС Поволжского округа от 24.03.2009 N А55-11907/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.01.2009 N Ф04-8089/2008(18634-А45-26), ФАС Поволжского округа от 02.10.2008 N А55-3566/2008, ФАС Западно-Сибирского округа от 10.07.2008 N Ф04-4200/2008(7813-А46-31)). Однако повторим, что независимо от этого (то есть даже в том случае, если налоговый орган не может взыскать с налогоплательщика имеющуюся за ним задолженность), обязанность уплатить соответствующие суммы за налогоплательщиком сохраняется.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Пенкин Вадим

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Александров Алексей