Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором. В случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным (п.п. 1, 3 ст. 450 ГК РФ).

Согласно ст. 717 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, заказчик может в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора. Заказчик также обязан возместить подрядчику убытки, причиненные прекращением договора подряда, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу.

Следует отметить, что ст. 717 ГК РФ устанавливает предел возмещения убытков, но не освобождает подрядчика от их доказывания, поэтому в случае спора о размере возмещаемых убытков суд удовлетворит только требования, подтвержденные доказательствами. При этом заказчик обязан возмещать все расходы, включая те, которые подрядчик понес в счет еще не оказанных до момента одностороннего отказа заказчика от исполнения договора услуг. Об этом говорится в п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104, п. 19 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51.

При ответе на вопрос полагаем, что в рассматриваемой ситуации затраты, фактически понесенные подрядчиком при исполнении договора подряда, являются для него убытками, причиненными прекращением договора подряда, и подлежат компенсации заказчиком.

Налог на прибыль

На основании п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В ст. 317 НК РФ конкретизирован порядок налогового учета рассматриваемых доходов. Так, установлено, что при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу.

Таким образом, в случае признания Вашим заказчиком суммы возмещения убытков, причиненных прекращением договора подряда (компенсации фактически произведенных расходов), эта сумма должна быть признана внереализационным доходом организации-подрядчика.

При методе начисления в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).

При этом в соответствии с пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода является дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

По мнению ФНС России (письмо от 26.06.2009 N 3-2-09/121), документом, подтверждающим признание должником санкций по договорам, может служить его письменное согласие оплатить долг в указанном размере. Представители налогового органа отмечают, что признание указанных сумм расходов должником может быть осуществлено как в форме согласия с предъявленными требованиями, так и в форме совершения должником конкретных действий по исполнению обязательства, которые свидетельствуют о признании долга (например, в форме направления письма или иного документа, подтверждающего факт нарушения обязательств и позволяющего определить размер суммы, признанной должником). Вместе с тем в приведенном письме обращено внимание на то, что платежные поручения по отплате санкций сами по себе не свидетельствуют о признании их должником.

Однако с такой позицией мы согласиться не можем. По нашему мнению, документ, свидетельствующий о фактической оплате должником санкций по договору (в Вашем случае - суммы возмещения убытков), также служит доказательством признания долга, и дата такого документа (например, платежного поручения) может являться датой признания внереализационного дохода в налоговом учете (при отсутствии иных документов, в которых выражено согласие оплатить долг).

Аналогичное мнение высказано в письмах Минфина России от 26.08.2013 N 03-03-06/2/34843, от 29.11.2011 N 03-03-06/1/786, письме УФНС России по г. Москве от 18.03.2008 N 20-12/025119, где указано, что обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить сумму санкции, является фактическая ее уплата организации-контрагенту либо письменное подтверждение, выражающее готовность заплатить эту сумму.

Такой же точки зрения придерживаются и суды (смотрите, например, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2011 N 09АП-24987/11, ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 N А56-28963/2006).

Учитывая изложенное, если у Вашей организация имеется в наличии документ (письмо, соглашение, извещение и т.п.), подтверждающий готовность заказчика уплатить сумму компенсации расходов подрядчика согласно заключенному договору, либо документ, подтверждающий фактическую уплату заказчиком этой суммы, то на дату, указанную в этих документах, признается внереализационный доход в налоговом учете.

Если же долг заказчика по уплате компенсации будет взыскан в судебном порядке, обязанность по начислению внереализационного дохода возникнет на дату вступления в законную силу соответствующего решения суда.

В таком случае до момента признания должником либо до даты вступления в законную силу соответствующего решения суда у организации-кредитора не возникает обязанности по включению в расчет налогооблагаемой прибыли в виде предусмотренной договором санкции (письма Минфина России от 16.08.2010 N 03-07-11/356, от 03.04.2009 N 03-03-06/2/75, от 07.11.2008 N 03-03-06/2/152).

Бухгалтерский учет

Согласно п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) поступления в возмещение причиненных организации убытков являются прочими доходами.

При этом они принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником (п. 10.2 ПБУ 9/99), и признаются в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником (п. 16 ПБУ 9/99).

Рекомендуем дополнительно ознакомиться со следующим материалом:

- Энциклопедия решений. Доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций по договорам, возмещения убытков или ущерба.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

24 января 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.