Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При соблюдении общих критериев учета расходов, предусмотренных п. 1 ст. 252 НК РФ, организация в рассматриваемой ситуации вправе учесть расходы на выплату банку комиссии за выдачу кредита на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, без учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ. При применении метода начисления данные расходы могут быть учтены в порядке, предусмотренном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Обоснование позиции:

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Так, расходы на оплату услуг банков могут быть учтены налогоплательщиком либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, либо в составе внереализационных расходов (пп. 25 п. 1 ст. 264, пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).

В то же время специалисты финансового ведомства исходят из необходимости учета комиссионных вознаграждений кредитора (за открытие кредитной линии, за ведение ссудного счета, за предоставление кредита и т.д.), выраженных в процентах, на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, то есть в порядке и с учетом ограничений, установленных ст. 269 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/1/432, от 29.08.2011 N 03-03-06/1/534, от 18.03.2011 N 03-03-06/1/145, от 23.12.2009 N 03-03-06/1/824, от 27.11.2009 N 03-03-06/1/776, от 22.07.2008 N 03-03-06/1/418, от 02.04.2008 N 03-03-06/1/250, от 06.03.2008 N 03-03-06/1/154, от 10.12.2007 N 03-03-06/1/838).

Напомним, что п. 3 ст. 43 НК РФ определяет проценты как любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). Согласно же пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных могут быть учтены, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и первоначальной доходности, установленной заимодавцем в условиях договора, но не выше фактической.

Однако судьи не разделяют позиции чиновников по данному вопросу. Так, в постановлении ФАС Московского округа в от 11.10.2012 N Ф05-11313/12 по делу N А40-129907/2011 говорится о том, что комиссия банка за предоставление кредита является банковской операцией, связанной с предоставлением кредита и не относится к долговым обязательствам в смысле п. 1 ст. 269 НК РФ, в связи с чем оплата комиссионного вознаграждения банку независимо от способа определения его размера (в твердой сумме или в процентном отношении к размеру предоставленного кредита) является самостоятельным платежом за предоставленные банковские услуги. Указанный вид затрат подлежит учету в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ как услуги банков либо прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии соблюдения п. 1 ст. 252 НК РФ.

К аналогичному выводу арбитры пришли, например, и в постановлениях ФАС Московского округа от 13.12.2012 N Ф05-14465/12 по делу N А40-271/2012, от 23.05.2012 N Ф05-3367/12 по делу N А40-43771/2011, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2009 N 19АП-4804/09 (оставлено без изменений постановлением ФАС Центрального округа от 09.02.2010 по делу N А14-14803/2008/500/24), ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2008 N А56-8747/2007.

С учетом п. 7 ст. 3 НК РФ полагаем, что при соблюдении общих критериев учета расходов, предусмотренных п. 1 ст. 252 НК РФ, организация в рассматриваемой ситуации вправе учесть расходы на выплату банку комиссии за выдачу кредита на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, без учета ограничений, установленных ст. 269 НК РФ. При применении метода начисления данные расходы могут быть учтены в порядке, установленном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Однако не исключено, что эту точку зрения организации придется отстаивать в суде.

Если же организация решит руководствоваться позицией специалистов финансового ведомства, то комиссию за предоставление кредита в целях налогообложения прибыли необходимо не только нормировать в силу требований ст. 269 НК РФ, но и признавать в том же порядке, что и проценты, то есть в порядке, установленном п. 8 ст. 272 НК РФ, ст. 328 НК РФ. Учитывая, что нормы ст. 269 НК РФ не содержат методики нормирования единовременных комиссионных платежей за выдачу кредита, рекомендуем организации в этом случае обратиться за письменными разъяснениями по данному вопросу непосредственно в Минфин России, воспользовавшись правом, предоставленным налогоплательщикам пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

24 февраля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.