Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Универсальный передаточный документ может использоваться для оформления операции по оприходованию приобретенных организацией товаров.

Применению универсального передаточного документа в целях принятия НДС к вычету вместо счета-фактуры может повлечь за собой налоговые риски в виде отказа в применении вычета НДС.

Обоснование вывода:

ФНС России посредством письма от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ предложила к применению форму универсального передаточного документа (далее - УПД) на основе формы счета-фактуры.

Форма носит рекомендательный характер. Неприменение данной формы для оформления фактов хозяйственной жизни не может быть основанием для отказа в учете этих фактов хозяйственной жизни в целях налогообложения.

Предложение ФНС России формы УПД не ограничивает права хозяйствующих субъектов на использование иных соответствующих условиям ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) форм первичных учетных документов (из действовавших ранее альбомов или самостоятельно разработанных) и формы счета-фактуры, установленной непосредственно постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137).

В приложении 2 к приведенному выше письму говорится о том, что форма УПД при надлежащем заполнении позволяет отразить в документе все необходимые показатели, не только предусмотренные законодательством в области бухгалтерского учета для первичных учетных документов, но и установленные для счета-фактуры как документа, служащего основанием для принятия в указанном главой 21 НК РФ порядке покупателем к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Форма УПД может быть использована, в частности, для оформления таких фактов хозяйственной жизни, как отгрузка товаров (любого имущества, кроме объектов недвижимости) без транспортировки с передачей товара покупателю (его доверенному лицу), отгрузка товаров с транспортировкой и передачей товара покупателю (его доверенному лицу) либо иному лицу, привлеченному для транспортировки товаров.

Выставление отдельного счета-фактуры при отгрузке товаров (работ, услуг, имущественных прав) в перечисленных выше случаях не требуется.

Некоторые вопросы применения УПД рассмотрены также в письме ФНС России от 24.01.2014 N ЕД-4-15/1121@. О порядке применения УПД смотрите также письмо ФНС России от 06.02.2014 N ГД-4-3/1984@.

Оприходование товаров

Операция по приобретению товаров является фактом хозяйственной жизни в понимании ст. 3 Закона N 402-ФЗ, следовательно, подлежит оформлению первичными учетными документами (ч. 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ), своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (ч. 1 ст. 10 Закона N 402-ФЗ) и соответствующему отражению на счетах бухгалтерского учета (ч. 3 ст. 10 Закона N 402-ФЗ).

Состав и формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012). При этом каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Поскольку рекомендованная ФНС России форма УПД содержит все реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, полагаем, что при получении УПД от поставщика он может использоваться для оформления операции по оприходованию приобретенных организацией товаров. В то же время, на наш взгляд, применение УПД не исключает необходимости оформления транспортных (перевозочных) документов для подтверждения соответствующих расходов.

Вычет НДС

Одним из необходимых условий для применения покупателем налоговых вычетов по НДС, предусмотренных ст. 171 НК РФ, является наличие счетов-фактур и соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ, п. 1 ст. 169 НК РФ).

Из письма ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ следует, что при применении УПД при отгрузке товаров (любого имущества, кроме объектов недвижимости), выставление отдельного счета-фактуры не требуется. УПД, как документ, содержащий в себе все обязательные реквизиты как счета-фактуры, так и первичного учетного документа, может являться основанием для реализации права на применение налоговых вычетов НДС.

Следует отметить, что предложенный ФНС России вариант документального оформления операций по реализации товаров (работ, услуг) может быть удобен для хозяйствующих субъектов хотя бы потому, что применение УПД позволяет существенно уменьшить количество документов, оформляемых по каждой хозяйственной операции.

Вместе с тем, на наш взгляд, на сегодняшний день использование УПД вместо счета-фактуры может повлечь за собой налоговые риски в виде отказа в применении вычета НДС в силу следующего.

Пунктом 8 ст. 169 НК РФ четко определено, что форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством РФ. Во исполнение указанной нормы Правительством РФ издано Постановление N 1137.

Приложением N 1 к Постановлению N 1137 утверждена действующая в настоящее время форма счета-фактуры. При этом ни нормы главы 21 НК РФ, ни нормы Постановления N 1137 не предоставляют налогоплательщикам права изменять утвержденную форму счета-фактуры, равно как и применять вместо него какой-либо иной документ, содержащий в себе все необходимые реквизиты счета-фактуры.

С учетом изложенного, несмотря на заверения ФНС России, что использование УПД не может повлечь за собой последствий в виде отказа в применении налоговых вычетов, считаем, что полностью исключать риск таких последствий не следует.

Так, в письме Минфина России от 28.08.2013 N 03-07-15/35322 специалисты финансового ведомства указали, что если речь идет о документах, используемых в целях расчетов по НДС, то в этих целях должны использоваться счета-фактуры действующей формы.

Следует обратить внимание и на то, что, по мнению Минфина России, формулировка, содержащаяся в абзаце первом приложения N 4 к письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, об использовании УПД в качестве основания для применения права на вычет по НДС может быть воспринята как противоречащая соответствующим НК РФ, поскольку согласно нормам НК РФ документом, подтверждающим право на вычет налога на добавленную стоимость, является счет-фактура.

Кроме того, Минфин России отмечает, что внедрение предлагаемой концепции УПД должно производиться путем направления рекомендаций о дополнении счета-фактуры соответствующей информацией без изменения его обязательных составных частей, а также без изменения названия документа "счет-фактура" на "УПД". В качестве альтернативных вариантов можно рассматривать как дополнение счета-фактуры новой информацией, так и оформление информации, предусмотренной предлагаемой формой УПД, в виде приложения к счету-фактуре.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Арыков Степан

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

4 марта 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.