Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Согласно части 15 ст. 36 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон N 273-ФЗ) профессиональным образовательным организациям и образовательным организациям высшего образования, осуществляющим оказание государственных услуг в сфере образования за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета, выделяются средства на оказание материальной поддержки нуждающимся студентам в размере двадцати пяти процентов предусматриваемого им размера стипендиального фонда. Материальная поддержка обучающимся выплачивается в размерах и в порядке, которые определяются локальными нормативными актами, принимаемыми с учетом мнения советов обучающихся и представительных органов обучающихся.

В части 2 ст. 34 Закона N 273-ФЗ перечислены предоставляемые обучающимся меры социальной поддержки и стимулирования, в числе которых указано получение стипендий, материальной помощи и других денежных выплат, предусмотренных законодательством об образовании.

Порядок выплаты стипендий и оказания других форм материальной поддержки студентам, аспирантам и докторантам, обучающимся в государственных и муниципальных образовательных учреждениях высшего и среднего профессионального образования и научных организациях, определен Типовым положением о стипендиальном обеспечении и других формах материальной поддержки учащихся федеральных государственных образовательных учреждений начального профессионального образования, студентов федеральных государственных образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования, аспирантов и докторантов (утверждено постановлением Правительства РФ от 27.06.2001 N 487) (далее - Типовое положение).

В соответствии с п.п. 32, 33 Типового положения на оказание помощи нуждающимся студентам, обучающимся по очной форме обучения в федеральных государственных образовательных учреждениях среднего и высшего профессионального образования, выделяются дополнительные средства в размере 25% стипендиального фонда, предусматриваемого в установленном порядке в федеральном бюджете. Решение об оказании единовременной материальной помощи принимается руководителем образовательного учреждения или научной организации на основании личного заявления студента, аспиранта, докторанта.

Доходы, полученные физическими лицами, облагаются НДФЛ в соответствии с нормами главы 23 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), определен ст. 217 НК РФ.

Отметим, что выплаты в виде материальной помощи студентам из средств стипендиального фонда не подпадают ни под одно из положений ст. 217 НК РФ.

Для обоснования такого вывода прокомментируем наиболее близкие рассматриваемым выплатам необлагаемые виды доходов.

1. На основании п. 1 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам.

Согласно разъяснениям Минфина России, содержащимся в письме от 04.06.2009 N 03-04-07-01/190, п. 1 ст. 217 НК РФ освобождает от налогообложения не любые государственные пособия и выплаты. В указанной норме прямо перечислены виды пособий, как облагаемых в общем порядке, так и освобождаемых от налогообложения. При этом и те, и другие пособия имеют характер возмещения утраты гражданами источника доходов (временная нетрудоспособность, безработица, беременность и рождение ребенка). Освобождение от налогообложения каких-либо иных видов выплат, прямо не указанных в ст. 217 НК РФ, возможно только путем дополнения перечня таких освобождаемых от налогообложения доходов.

2. Освобождение от обложения НДФЛ предусмотрено для сумм единовременных выплат (в том числе материальной помощи), осуществляемых налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи, оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти (п. 8 ст. 217 НК РФ).

Приведенная норма распространяется на категории лиц, которые включены в целевую программу, утвержденную соответствующим органом государственной власти. В рассматриваемой ситуации лица, которым выплачивается материальная помощь из стипендиального фонда, в целевую программу не включены, а сама материальная помощь не носит компенсационного характера.

3. Неприменим в рассматриваемой ситуации и п. 11 ст. 217 НК РФ, согласно которому не подлежат обложению НДФЛ стипендии учащихся, студентов и т.д., выплачиваемые указанным лицам учреждениями образования, стипендии, учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной (представительной) или исполнительной власти РФ, органами субъектов РФ, благотворительными фондами. Ведь материальная помощь нуждающимся студентам стипендией не является.

4. В соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы, не превышающие 4 000 руб., полученные в виде материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам (а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту). Студенты не являются работниками образовательного учреждения, поэтому материальная помощь, выплачиваемая им, не освобождается от налогообложения по указанному основанию.

Минфин России и налоговые органы считают, что единовременная материальная помощь, выплачиваемая из средств стипендиального фонда нуждающимся студентам, обучающимся по очной форме обучения в федеральных государственных образовательных учреждениях среднего и высшего профессионального образования, подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке, поскольку в ст. 217 НК РФ отсутствуют основания для освобождения от НДФЛ таких выплат (письма Минфина России от 09.06.2012 N 03-04-05/3-713, от 01.07.2011 N 03-04-05/3-468, от 26.04.2011 N 03-04-05/3-301, от 08.12.2010 N 03-04-06/3-294, от 06.09.2010 N 03-04-06/3-201, ФНС России от 06.04.2011 N КЕ-4-3/5392@).

Аналогичное мнение было выражено советником государственной гражданской службы РФ 2-го класса К.В. Котовым в материале (журнал "Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в бюджетной сфере", N 5, сентябрь-октябрь 2013 г.).

При этом отметим, что ранее налоговые органы выражали противоположное мнение по вопросу обложения НДФЛ выплат в виде социальной поддержки студентов, обучающихся по дневной форме обучения, осуществляемых за счет средств стипендиального фонда, считая, что такие выплаты относятся к освобождаемым от налогообложения на основании п. 1 ст. 217 НК РФ (письмо ФНС России от 04.03.2005 N 04-1-03/848 (письмо Рособразования от 15.03.2005 N 16-55-69ин/04-06)).

На наш взгляд, при проверке территориальный налоговый орган, вероятнее всего, примет во внимание более поздние разъяснения Минфина России и ФНС России.

С учетом изложенного, если Ваше учреждение примет решение следовать позиции контролирующих органов (содержащейся в более поздних письмах), материальная помощь, выплачиваемая из средств стипендиального фонда нуждающимся студентам, обучающимся в государственных образовательных учреждениях среднего профессионального образования, должна облагаться НДФЛ в общеустановленном порядке.

При выплате студентам сумм материальной помощи учреждение выступает налоговым агентом. На основании п. 1 ст. 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога. Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты.

О суммах полученных физическими лицами в налоговом периоде доходов и суммах исчисленных и удержанных в этом периоде НДФЛ налоговому агенту необходимо отчитаться перед налоговой инспекцией по месту своего учета. Указанные сведения представляются ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год", утвержденной приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@.

Вы указали в вопросе, что в 2013 году рассматриваемые выплаты учреждение не облагало НДФЛ.

В силу п. 2 ст. 231 НК РФ суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ.

При этом, если по какой-либо причине удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога невозможно, налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). В этом случае физическое лицо, получившее доход от организации, по итогам налогового периода должно будет самостоятельно исчислить и уплатить недостающую сумму НДФЛ, а также представить налоговую декларацию в отношении доходов, с которых налог налоговым агентом удержан не был (пп. 4 п. 1 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ).

В заключение хотим обратить Ваше внимание на документ Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов (далее - Основные направления).

В разделе II "Меры в области налоговой политики, планируемые к реализации в 2014 году и плановом периоде 2015 и 2016 годов" Основных направлений в части мер налогового стимулирования планируется ряд существенных изменений в части налогообложения физических лиц.

В частности, в разделе 1.1.1 "Меры поддержки, связанные с предоставлением льгот по налогу на доходы физических лиц" указано, что в Государственной Думе рассматриваются внесенные Правительством РФ проекты федеральных законов, в частности, направленные на систематизацию ряда предоставляемых в настоящее время освобождений от налогообложения в отношении социально значимых выплат (доходов). Далее перечислены доходы, о которых идет речь, в числе которых упомянута материальная помощь, выплачиваемая из стипендиального фонда студентам.

В указанном разделе Основных направлений подчеркнуто, что необходима систематизация перечня доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ, а также устранение имеющихся неточностей и противоречий, приводящих к неоднозначному толкованию норм.

Полагаем, что если планируемые изменения будут приняты, то перечень выплат, осуществляемых студентам из стипендиального фонда необлагаемых НДФЛ, очевидно расширится.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

18 марта 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.