Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Если денежные средства, получаемые в виде субсидий из бюджета, выделяются на компенсацию расходов по оплате работ (услуг), выполненных (оказанных) силами сторонних организаций, то такие средства в налоговую базу по НДС не включаются, так как их получение не связано с оплатой реализуемых Вашей организацией работ (услуг).

Если денежные средства, получаемые в виде субсидий из бюджета, выделяются на компенсацию расходов по работам (услугам), выполненным собственными силами организации, то такие средства являются оплатой выполненных работ (оказанных услуг) и, следовательно, будут облагаться НДС.

В целях исчисления налога на прибыль средства в виде субсидий, выделяемые организации на возмещение затрат, связанных с содержанием городских фонтанов, должны быть включены в состав внереализационных доходов. Расходы на содержание имущества уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Обоснование вывода:

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной (или безвозмездной) основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученных в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Минфин России в своих разъяснениях неизменно выделяет такие виды субсидий:
* получаемых на компенсацию расходов организаций по оплате приобретаемых товаров (работ, услуг);
* получаемых в качестве оплаты услуг по содержанию, обслуживанию имущества.

При получении субсидий первого вида оснований для исчисления НДС не возникает (письма Минфина России от 09.06.2011 N 03-03-06/1/337, от 27.04.2010 N 03-07-11/150, от 22.01.2009 N 03-07-11/15, от 11.03.2009 N 03-07-11/57, от 28.04.2009 N 03-07-11/116), а вот при получении субсидий второго вида, по мнению финансового ведомства, необходимо исчислить НДС (письма Минфина России от 09.06.2011 N 03-03-06/1/337, от 29.11.2010 N 03-07-11/453, от 14.12.2009 N 03-03-06/1/812, от 04.06.2008 N 03-07-11/220).

Обоснованность такого подхода подтверждается и судебной практикой (постановление ФАС Московского округа от 22.06.2010 N КА-А40/5976-10).

В рассматриваемой ситуации Ваша организация понесла:
* затраты в виде работ с привлечением сторонних организаций;
* затраты в виде работ произведенных собственными силами.

Затраты в виде работ с привлечением сторонних организаций

Если денежные средства, получаемые в виде субсидий из бюджета, выделяются на компенсацию расходов организации по оплате приобретаемых работ (услуг) или покрытие убытков, связанных с содержанием городских фонтанов, то такие средства в налоговую базу по НДС не включаются, так как их получение не связано с оплатой реализуемых Вашей организацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, денежные средства в виде субсидий, получаемые муниципальным учреждением из муниципального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой сторонним организациям услуг по содержанию городских фонтанов, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включаются, поскольку указанные денежные средства, по нашему мнению, не связаны с оплатой реализуемых МУП товаров (работ, услуг).

Затраты в виде работ (услуг), выполненных собственными силами

Так как содержание городских фонтанов, находящихся в хозяйственном ведении унитарного предприятия, по сути, представляет собой способ реализации определенных полномочий органов местного самоуправления по содержанию объектов общего пользования, не совсем корректно говорить о недополученных доходах или о компенсации определенных расходов.

По мнению Минфина России, в подобных ситуациях обоснованно можно говорить об оплате за счет средств субсидий выполненных организацией (в нашем случае - МУП) работ (оказанных услуг) и, следовательно, об исчислении НДС (письма Минфина России от 14.12.2009 N 03-03-06/1/812, от 04.06.2008 N 03-07-11/220).

То есть, если денежные средства выделяются из бюджета на оплату таких работ (услуг), то такие денежные средства включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ как средства, связанные с оплатой реализованных МУП товаров (работ, услуг).

Напомним, что согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком работ определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, и без включения в них НДС (письмо Минфина России от 09.03.2010 N 03-07-11/52). А в соответствии со ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

К сведению:

Ранее Минфин России в письмах от 30.03.2011 N КЕ-4-3/5012, от 28.07.2009 N 3-1-11/544@, от 15.06.2009 N 3-1-11/417 сообщал, что в случае оплаты налога за счет субсидий, выделенных из федерального бюджета для компенсации расходов, налог на добавленную стоимость к вычету не принимается. Далее из писем следует, что суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по приобретенным товарно-материальным ценностям, стоимость которых компенсируется за счет средств, выделенных из федерального бюджета, подлежат восстановлению.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ п. 3 ст. 170 НК РФ был дополнен пп. 6, согласно которому суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с этим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий. Данная норма вступает в силу с 01.09.2011 г.

Налог на прибыль

Минфин России в своих письмах указывает, что субсидии, полученные организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в перечне доходов, не учитываемых при определении налоговой базы (ст. 251 НК РФ), не поименованы и, следовательно, учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.

Так, например, в письме Минфина России от 21.12.2010 N 03-03-06/1/792 сообщено следующее.

В ст. 251 НК РФ определены доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Перечень таких доходов является исчерпывающим. Субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в данном перечне не поименованы, в связи с чем учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке. Поэтому субсидии, полученные коммерческими организациями в целях возмещения затрат по содержанию, обслуживанию, капитальному и текущему ремонту объектов уличного освещения, находящихся на балансе общества, подлежат учету для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов. При этом в силу того обстоятельства, что затраты, на возмещение которых предоставлены субсидии, учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов, такой порядок не приводит к дополнительному налогообложению получаемых субсидий.

Аналогичные выводы представлены в письмах Минфина России от 27.07.2009 N 03-03-06/4/63, от 27.08.2010 N 03-03-06/1/573, в последнем из которых также сказано, что данные субсидии не подлежат отдельному учету, о расходовании указанных средств коммерческая организация не обязана отчитываться.

Таким образом, при получении муниципальным унитарным предприятием субсидии из бюджета муниципального образования в целях возмещения затрат на содержание фонтанов данные доходы следует включать в состав доходов от реализации при определении налоговой базы по налогу на прибыль (смотрите также постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.02.2009 N А10-2044/08-Ф02-269/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 07.08.2008 N А31-5983/2007-26, ФАС Северо-Западного округа от 26.09.2007 N А21-2892/2006).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, сумма расходов, связанная с содержанием фонтанов, учитывается в целях налогообложения прибыли в общем порядке. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 21.12.2010 N 03-03-06/1/792, от 19.03.2010 N 03-03-06/1/157, от 10.12.2009 N 03-03-06/1/800.

Если по итогам налогового периода налогоплательщиком будет получен убыток, исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, то он может быть перенесен на будущее в соответствии со ст. 283 НК РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мойтак Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Мельникова Елена