Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Статьей 41 НК РФ определено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая, в частности, в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль к доходам относятся:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

- внереализационные доходы.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ, в целях налогообложения прибыли признаются внереализационными доходами. Их открытый перечень представлен в ст. 250 НК РФ.

1. Материалы или иное имущество, полученные при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств

В соответствии с п. 13 части второй ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (далее также - ОС) (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ).

По мнению Минфина России, при ликвидации основных средств, выводимых из эксплуатации, в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества независимо от их дальнейшего использования или неиспользования в производстве (смотрите письма Минфина России от 14.11.2008 N 03-03-06/1/631, от 19.05.2008 N 03-03-06/2/58, от 15.06.2007 N 03-03-06/1/380).

Следовательно, стоимость материальных запасов (в том числе материалов, которые в дальнейшем используются в хозяйственной деятельности, например для ремонта других объектов ОС или продажи) следует отразить в составе внереализационных доходов.

Датой получения дохода в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества признается дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Оценка такого дохода проводится исходя из рыночных цен с учетом положений статьи 105.3 НК РФ (п.п. 5 и 6 ст. 274 НК РФ) (смотрите также письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-03-06/1/400, п. 1 письма Минфина России от 30.07.2012 N 03-01-18/5-101).

В соответствии со ст. 105.3 НК РФ при определении рыночных цен используются методы, предусмотренные в п. 1 ст. 105.7 НК РФ:

- метод сопоставимых рыночных цен;

- метод цены последующей реализации;

- затратный метод;

- метод сопоставимой рентабельности;

- метод распределения прибыли.

Однако право выбора метода у организации есть только в том случае, если метод сопоставимых цен применить невозможно (п. 3 ст. 105.7 НК РФ) (смотрите письмо Минфина России от 29.06.2012 N 03-01-18/5-84).

Полагаем, что информация о рыночных ценах может быть получена организацией из тех же источников, которые используются контролирующими органами при сопоставлении условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

При определении рыночных цен, по нашему мнению, может быть использована информация о ценах, опубликованная в официальных изданиях уполномоченных органов, в частности органов, уполномоченных в области статистики, ценообразования, таможенных органов (смотрите, например, письма Минфина России от 31.12.2009 N 03-02-08/95, от 01.08.2008 N 03-02-07/1-329, от 01.08.2008 N 03-02-07/1-333, от 29.03.2007 N 03-02-07/1-144).

Полагаем, что документальным подтверждением могут служить также прайс-листы фирм, оказывающих аналогичные услуги, сведения из Интернета, печатных изданий, СМИ и т.д. Обоснование стоимости (а соответственно, и суммы полученного дохода) с приложением такого рода документов можно оформить бухгалтерской справкой.

В соответствии с п.п. 77-80 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), порядок списания основных средств в бухгалтерском учете предполагает проведение определенных процедур.

В частности, для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия (п. 77 Методических указаний).

Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется актом, в котором указываются данные объекта, оценка его состояния на дату списания, информация о затратах и поступлениях, связанных с ликвидацией. Акт о списании объекта основных средств утверждается руководителем организации. На основании оформленного акта о списании, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения (п.п. 78 и 80 Методических указаний).

Следует иметь в виду, что акт о списании объекта основных средств с отражением финансового результата от ликвидации может быть полностью составлен только после завершения ликвидации объекта основных средств (письмо Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592).

Унифицированные формы актов на списание основных средств (N ОС-4, N ОС-4а и N ОС-4б) утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Вместе с тем с 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению (информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012). С этой даты все формы первичных учетных документов должен утверждать руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ). Однако при разработке собственных форм можно использовать в качестве образца унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России. Перечень обязательных реквизитов первичного документа содержится в ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных форм документов целесообразно воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

Если материалы отправляют на склад, то заполняется приходный ордер (например, по форме N М-4, утвержденный постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а).

2. Материалы (запасные части), выявленные при ремонте основных средств или иного имущества

Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде имущества, полученного при ремонте основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п.п. 13 и 20 части второй ст. 250 НК РФ.

Таким образом, стоимость материалов и запасных частей, выявленных при ремонте основных средств или иного имущества, определяется в порядке, предусмотренном для внереализационных доходов в натуральной форме, таких как стоимость материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, и стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации.

Следовательно, оценка стоимости материалов и запасных частей, выявленных при ремонте основных средств или иного имущества, проводится исходя из рыночных цен с учетом положений статьи 105.3 НК РФ (смотрите раздел 1 настоящего ответа).

Отметим, что, по мнению финансового органа, стоимость материалов (запасных частей), выявленных при ремонте основных средств или иного имущества, учитывается как доходы в составе иных внереализационных доходов (письмо Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/1/647).

В более раннем письме от 11.12.2007 N 03-03-06/1/852 представители Минфина России предлагали учитывать доходы в виде рыночной стоимости материальных ценностей, полученных налогоплательщиком при ремонте основных средств, в составе внереализационных доходов на основании п. 8 части второй ст. 250 НК РФ как безвозмездно полученное имущество.

Согласно п. 8 части второй ст. 250 НК РФ при получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу. Информация о ценах должна быть подтверждена получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.

При определении рыночных цен, по нашему мнению, могут быть использованы те же источники информации, которые указаны в разделе 1 настоящего ответа.

Для принятия к учету материалов предусмотрен приходный ордер (форма N М-4), на основании которого заполняется карточка учета материалов (форма N М-17) (постановление Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве").

Специального бланка для оприходования материалов, полученных в ходе ремонта основных средств или иного имущества, не предусмотрено. Поэтому организация вправе применять для этих целей приведенные выше унифицированные формы или самостоятельно разработать для этих целей форму документа, содержащего все необходимые для первичного документа реквизиты.

В указанных типовых формах подлежит отражению, в частности, фактическая себестоимость (цена) принимаемых к учету материалов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

1 апреля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.