Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

1. Гражданско-правовое регулирование

В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) по договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

В силу п. 2 ст. 2 Закона N 214-ФЗ объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, подлежащие передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящие в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

На основании п. 4.5 Положения СП 48.13330.2011 Свода правил "Организация строительства (СниП 12-01-2004)" застройщик для осуществления своих функций по обеспечению строительства проектной документацией, прошедшей экспертизу и утвержденной в установленном порядке, по получению разрешения на строительство, своих функций заказчика при ведении строительства на основании договора, для выполнения строительного контроля заказчика, а также для взаимодействия с органами государственного надзора и местного самоуправления может привлечь в соответствии с действующим законодательством специализированную организацию или специалиста соответствующей квалификации. Передача застройщиком своих функций привлеченной организации или специалисту оформляется договором между ними.

Таким образом, указанной нормой установлено право застройщика на передачу своих функций привлеченной организации при осуществлении строительства.

В п. 22 ст. 1 Градостроительного кодекса (ГрК РФ) организация, наделяемая такими функциями, определена как технический заказчик, согласно которому технический заказчик - физическое лицо, действующее на профессиональной основе, или юридическое лицо, которые уполномочены застройщиком и от имени застройщика заключают договоры о выполнении инженерных изысканий, о подготовке проектной документации, о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ, утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные ГрК РФ. Застройщик вправе осуществлять функции технического заказчика самостоятельно.

Поскольку, как указано выше, п. 22 ст. 1 ГрК РФ прямо указывает, что технический заказчик заключает договоры от имени застройщика, заключаемый между ними договор, которым застройщик передает техническому заказчику соответствующие полномочия, следует квалифицировать как договор поручения (ст. 971 ГК РФ) или, скорее, как агентский договор по модели поручения (ст.ст. 1005, 1011 ГК РФ). Точная квалификация может быть дана только судом, в зависимости от условий договора (ст. 431 ГК РФ). Соответственно, права и обязанности по договору подряда, заключенному техническим заказчиком с подрядчиком, возникают непосредственно у застройщика (п. 1 ст. 182, п. 1 ст. 971, абз. 3 п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Правоотношения по агентским договорам регулируются нормами гл. 52 ГК РФ.

По агентскому договору одна сторона (Агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (Принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет Принципала либо от имени и за счет Принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

В частности, по сделке, совершенной Агентом с третьим лицом от имени и за счет Принципала, права и обязанности возникают непосредственно у Принципала (абз. 3 п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Кроме того, к отношениям сторон, регулируемым агентским договором, могут применяться правила, предусмотренные гл. 49 ГК РФ, в зависимости от того, действует Агент по условиям этого договора от имени Принципала или от своего имени и если эти правила не противоречат положениям гл. 52 ГК РФ или существу агентского договора (ст. 1011 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора Агент обязан представлять Принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются Агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете Вашей организации (Принципала, Застройщика) затрат по перечисленным операциям при такой схеме взаимоотношений должно производиться на основании отчета Агента (Технического заказчика), к которому прилагаются документы, подтверждающие расходы, произведенные им как Агентом (ст. 1008 ГК РФ).

При этом в соответствии с агентским договором между техническим заказчиком и Вашей организацией желательно предусмотреть прямое ведение бухгалтерского учета капитальных затрат именно Вашей организацией для исключения излишней налоговой нагрузки технического заказчика (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2014 N 09АП-45404/13).

2. НДС

Нормами НК РФ не предусмотрены особенности принятия к вычету НДС по агентскому вознаграждению. Вычет заявляется в общем порядке при одновременном выполнении следующих условий:

- услуги должны быть приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- услуги должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- налогоплательщик должен получить от поставщика счет-фактуру (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету при выполнении требований, установленных п.п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, НДС по приобретенным агентом для принципала услугам может быть принят последним к вычету при соблюдении этих условий.

Поскольку в рассматриваемой ситуации агент действует от имени принципала, то во всех первичных документах на приобретение товаров и услуг, а также в соответствующих счетах-фактурах покупателем должен числиться именно принципал. Следовательно, принятие к учету приобретенных агентом услуг будет осуществляться принципалом на основании первичных учетных документов, выставленных продавцами, а вычет НДС будет осуществляться на основании счета-фактуры, выставленного продавцом услуг (дополнительно смотрите п. 11 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). Указанные документы должны передаваться принципалу агентом вместе с отчетом.

Отчет агента является для принципала первичным учетным документом, подтверждающим произведенные расходы в виде агентского вознаграждения и возмещаемых агенту расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22797, постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.06.2012 N Ф08-2678/12).

Специальных правил в отношении формы и содержания составляемого отчета законодательством не установлено. Поэтому стороны агентского договора могут самостоятельно определить для себя форму этих документов и перечень необходимых принципалу сведений.

Указанные документы должны передаваться принципалу агентом вместе с отчетом.

Обращаем Ваше внимание, что действующим с 01.01.2013 Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Вместе с тем необходимо отметить, что согласно пп. 22, пп. 23 п. 3 ст. 149 НК РФ реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них и передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДС.

При этом в соответствии с п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

На основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), ОС и НМА, в том числе в случаях приобретения и использования их для операций по производству и реализации, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Следовательно, если при реализации квартир НДС не начисляется, суммы НДС, ранее предъявленные поставщиками и подрядчиками, к вычету не принимаются, а включаются в стоимость реализуемых квартир на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Изложенный порядок учета НДС при выполнении работ по строительству жилых домов и осуществлении операций по реализации квартир подтверждают представители финансового органа (смотрите письма Минфина России от 28.04.2010 N 03-07-07/20, от 23.09.2008 N 03-07-10/09).

В рассматриваемом случае, на наш взгляд, услуги агента по организации заключения договоров подряда и иных связанных со строительством жилых домов должны включаться в стоимость строительства указанных домов.

Таким образом, в случае, если организация при реализации квартир НДС не начисляет, суммы НДС, предъявленные агентом по услугам по организации заключения договоров купли-продажи квартир и сопровождению сделок по их регистрации, к вычету приниматься не должны, поскольку связаны с деятельностью, не облагаемой НДС.

Если же организация отказалась (откажется) от освобождения от налогообложения, предусмотренного пп. 22, пп. 23 п. 3 ст. 149 НК РФ, то суммы НДС, предъявленные агентом, можно принять к вычету в общеустановленном порядке.

3. Отражение операций у Принципала

Рассмотрим порядок отражения в учете Принципала операций по строительству жилого дома через Агента в случае, когда организация не отказалась от освобождения операций по реализации квартир от налогообложения по НДС в соответствии с п. 5 ст. 149 НК РФ.

В соответствии с приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. На данном счете (субсчет 08-3) учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

Дебет 76, субсчет "Расчеты с агентом" Кредит 51 "Расчетные счета"

- Агенту перечислены денежные средства на исполнение поручения.

На момент утверждения полученного отчета Агента Принципалу нужно сделать следующие проводки:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76) Кредит 76, субсчет "Расчеты с агентом"

- отражены платежи подрядчикам на основании отчетов Агента и приложенных платежных документов;

Дебет 08 Кредит 60 (76)

- отражены расходы по строительству жилых домов на основании первичных документов, выставленных подрядчиками, и на основании отчета Агента;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

- отражен НДС, предъявленный подрядчиком застройщику;

Дебет 08 Кредит 19

- НДС, предъявленный подрядчиками, включен в стоимость строительства;

Дебет 08 Кредит 60, субсчет "Расчеты с агентом по агентскому вознаграждению" (76, субсчет "Расчеты с агентом по агентскому вознаграждению")

- учтено в составе расходов агентское вознаграждение (в том числе другие компенсируемые Принципалом расходы);

Дебет 19 Кредит 60

- отражен НДС, предъявленный Агентом в составе агентского вознаграждения;

Дебет 08 Кредит 19

- НДС, предъявленный продавцом услуг, включен в стоимость строительства;

Дебет 60, субсчет "Расчеты с агентом по агентскому вознаграждению" (76, субсчет "Расчеты с агентом по агентскому вознаграждению") Кредит 76, субсчет "Расчеты с агентом"

- погашена задолженность перед Агентом по агентскому вознаграждению.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ситдиков Ирек

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

17 апреля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.