Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Вопрос о правомерности неначисления страховых взносов на компенсацию, эквивалентную стоимости молока, при отсутствии аттестации рабочих мест по условиям труда (специальной оценки условий труда) в настоящее время однозначного ответа не имеет.

Обоснование вывода:

Согласно ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются плательщиками страховых взносов.

Исходя из ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, а также по договорам авторского заказа, договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

Исключение составляют выплаты, перечисленные в ст. 9 Закона N 212-ФЗ.

В соответствии с пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, не подлежат обложению страховыми взносами за некоторыми исключениями. В составе исключений, в частности, поименованы выплаты в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов.

В соответствии с ТК РФ компенсация расходов работников, связанных с исполнением трудовых обязанностей, может быть осуществлена путем выплаты:

- надбавок (доплат) к заработной плате (в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера), которые являются элементами оплаты труда (ст.ст. 129, 135 ТК РФ);

- компенсаций по возмещению расходов, связанных с исполнением трудовых обязанностей (ст. 164 ТК РФ). Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда, они являются компенсацией затрат работника, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Из прямого прочтения пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ следует, что не облагаться страховыми взносами могут только компенсации, связанные с исполнением трудовых обязанностей (ст. 164 НК РФ).

По поводу отнесения компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов к выплатам входящим, либо не входящим в систему оплаты труда, однозначного мнения в настоящий момент не существует, судебная практика свидетельствует о том, что этот вопрос не однозначен (смотрите, например, постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2009 N 19АП-2486/09).

Однако с учетом того, что компенсационные выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока, прямо поименованы в указанной норме в качестве компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, полагаем, что такие выплаты могут быть освобождены от обложения страховыми взносами, но только в том случае, если они производятся в порядке, установленном действующим законодательством РФ.

Статьей 222 ТК РФ определено, что на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты. Выдача работникам по установленным нормам молока или других равноценных пищевых продуктов по письменным заявлениям работников может быть заменена компенсационной выплатой в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, если это предусмотрено коллективным договором и (или) трудовым договором.

Приказом Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 16.02.2009 N 45н (далее - Приказ N 45н) утверждены нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов, лечебно-профилактического питания (Приложение N 1 к Приказу N 45н, далее - Нормы) и порядок осуществления компенсационной выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов (Приложение N 2 к Приказу N 45н).

Пунктом 2 Норм предусмотрено, что работодатель обязан выдавать работникам молоко или другие равноценные пищевые продукты только в дни, когда они фактически заняты на работах с вредными условиями труда, обусловленными наличием на рабочем месте вредных производственных факторов, предусмотренных перечнем вредных производственных факторов, при воздействии которых в профилактических целях рекомендуется употребление молока или других равноценных пищевых продуктов, приведенным в Приложении N 3, и уровни которых превышают установленные нормативы.

Допускается замена компенсационной выплаты на молоко или другие равноценные продукты по письменным заявлениям работников (п. 10 Норм).

Таким образом, наличие обязанности работодателя по выдаче сотрудникам молока или компенсации эквивалентной его стоимости зависит от наличия на том или ином рабочем месте вредных производственных факторов.

Согласно ст. 209 ТК РФ вредным производственным фактором является производственный фактор, воздействие которого на работника может привести к его заболеванию.

Для выявления вредных производственных факторов необходимы специальные знания, в том числе в области химии, человек, данными познаниями не обладающий, самостоятельно оценить наличие или отсутствие на конкретном рабочем месте указанных факторов не может.

Единым комплексом последовательно осуществляемых мероприятий по идентификации вредных и (или) опасных факторов производственной среды и трудового процесса и оценке уровня их воздействия на работника с учетом отклонения их фактических значений от установленных уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти нормативов (гигиенических нормативов) условий труда и применения средств индивидуальной и коллективной защиты работников является специальная оценка условий труда (ст. 3 Федерального закона от 28.12.2013 N 426-ФЗ "О специальной оценке условий труда").

Таким образом, вредные или опасные производственные факторы устанавливаются путем специальной оценки условий труда, обеспечить проведение которой обязан работодатель (часть вторая ст. 212 ТК РФ).

По мнению официальных органов, основанием для выдачи бесплатного молока работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, являются результаты проведенной специальной оценки труда (до 2014 года - результаты аттестации рабочих мест) (например, смотрите письма ФНС России от 06.09.2011 N ЕД-4-3/14453@, Минфина России от 31.03.2014 N 03-03-РЗ/13985).

Соответственно, если специальная оценка условия труда (аттестация рабочих мест) не проведена, то выдача молока (выплата компенсации, эквивалентной его стоимости) не может быть обоснованной, поскольку в такой ситуации наличие вредных факторов не подтверждено. В этом случае выплата компенсации, эквивалентной стоимости молока, не будет соответствовать нормам действующего законодательства, то есть будет производиться в порядке, непредусмотренном законодательством РФ. Следовательно, пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ к такой компенсации применим быть не может, и указанные выплаты в пользу сотрудников должны облагаться страховыми взносами на общих основаниях.

В то же время судебные органы при рассмотрении дел, связанных с выдачей сотрудникам молока или компенсации, эквивалентной его стоимости, придерживаются альтернативной позиции. Судьи указывают, что действующими нормативными актами не предусмотрено проведение аттестации в качестве условия предоставления компенсации, эквивалентной стоимости молока. Бесплатная выдача молока законодательством РФ не поставлена в зависимость от специальной оценки условий труда (аттестации рабочих мест), а обусловлена лишь занятостью работника на работах с особо вредными условиями труда, поскольку отсутствие аттестации не означает, что вредных производственных факторов нет или они не превышают производственных нормативов. Непроведение аттестации работодателем не освобождает его от обязанности предоставить компенсацию работнику в дни фактической занятости на работах, связанных с наличием на рабочем месте вредных производственных факторов. При этом, помимо ссылок на упомянутые выше ст. 222 ТК РФ и п. 2 Норм, судьи учитывают положения п. 13 Норм, из которых следует, что обязанность по бесплатной выдаче молока сохраняется за работодателем и при отсутствии у него данных о результатах аттестации рабочих мест (специальной оценки) по условиям труда. Смотрите, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.05.2012 N Ф02-1736/12, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2013 N 05АП-12848/13, постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда 08.10.2013 N А21-3373/2013, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2013 N 07АП-3546/13 (в двух последних из приведенных постановлений судьи сделали вывод о том, что суммы компенсации, эквивалентной стоимости молока, в отсутствие аттестации рабочих мест правомерно не облагались работодателем страховыми взносами).

Судьи также указывают, что непроведение в нарушение ст. 212 ТК РФ специальной оценки условий труда (аттестации рабочих мест) не является основанием для доначисления сумм страховых взносов и может служить основанием только для выводов о нарушении трудового законодательства (смотрите также постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2013 N 13АП-8746/13).

Отметим, что нам не удалось обнаружить официальных разъяснений Минтруда России по данному вопросу. В 2010 году Минздравсоцразвития России (который в то время был уполномочен давать разъяснения по вопросам применения Закона N 212-ФЗ) в письме от 05.08.2010 N 2519-19, разъясняя порядок применения пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, говорит лишь о том, что страховые взносы не начисляются на стоимость молока, выдаваемого работникам, и компенсационные выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, в соответствии с Нормами. На стоимость молока сверх норм страховые взносы начисляются в общеустановленном порядке. При этом чиновники цитируют упомянутый нами п. 13 Норм, но не связывают его применение с проведением аттестации рабочих мест по условиям труда.

На наш взгляд, само наличие арбитражной практики по рассматриваемой проблеме свидетельствует о том, что при неначислении страховых взносов на суммы компенсационных выплат, эквивалентных стоимости молока, при отсутствии специальной оценки условий труда (аттестации рабочих мест), правомерность своей позиции работодатель, скорее всего, сможет доказать только в судебном порядке.

Отметим, что в силу п. 2 ч. 1 ст. 28 Закона N 212-ФЗ организация вправе обратиться за получением письменных разъяснений в Министерство труда и социальной защиты Российской Федерации (Минтруд России).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

30 апреля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.