Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Представление уточненных расчетов по страховым взносам в ПФР

Согласно ч. 1 ст. 17 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ) при обнаружении плательщиком страховых взносов в поданном им в орган контроля за уплатой страховых взносов расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов обязан внести необходимые изменения в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в установленном порядке.

Объектом обложения страховыми взносами для организаций, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в том числе, в рамках трудовых отношений, а также выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (ч. 1 ст. 7, пп. "а" п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ). При этом не подлежат обложению страховыми взносами для указанной категории плательщиков государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, в том числе и пособия по временной нетрудоспособности (п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, п. 1 ч. 1 ст. 1.4 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (далее - Закон N 255-ФЗ)).

С одной стороны, выплаты, произведенные в пользу сотрудников организации, превышающие рассчитанный в соответствии с законодательно установленным порядком размер пособия по временной нетрудоспособности, нельзя рассматривать в качестве государственных пособий, выплачиваемых в соответствии с законодательством РФ. Следовательно, п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ к указанным выплатам не применяется и они подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (смотрите, например, письмо Минздравсоцразвития России от 30.08.2011 N 3035-19 и письмо ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13963, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 30.05.2013 N Ф08-2517/13, Второго арбитражного апелляционного суда от 24.02.2014 N 02АП-341/14, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2013 N 12АП-824/13).

Если придерживаться данной точки зрения, то организация в рассматриваемой ситуации должна была учесть сумму пособия по временной нетрудоспособности в части, превышающей рассчитанную в соответствии с законодательно установленным порядком, при расчете базы для начисления страховых взносов в периоде начисления указанной суммы (ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ), исчислить с нее страховые взносы и уплатить их в соответствующие фонды. Полагаем, что с целью исправления указанной ошибки организация в силу ч. 1 ст. 17 Закона N 212-ФЗ должна внести необходимые изменения в расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам и представить в органы контроля за уплатой страховых взносов, в том числе в ПФР, уточненные расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам в установленном порядке.

Однако вывод о необходимости обложения страховыми взносами излишне начисленных и выплаченных сумм пособий по временной нетрудоспособности в ситуации, когда соответствующие суммы с работника не удержаны, не является бесспорным, что подтверждают материалы арбитражной практики (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 27.11.2013 N Ф09-12070/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2014 N 07АП-55/14, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2014 N 18АП-1058/14, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2014 N 17АП-15384/13 и от 23.12.2013 N 17АП-14822/13). Несмотря на то что такие суммы не упомянуты в ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, по существу они выплачиваются работодателем не в рамках трудовых отношений, поскольку основание их выплат связано не с трудовой деятельностью работника, а с возложенной на работодателя законодательством обязанностью производить страховое обеспечение по соответствующему виду обязательного страхования. Ошибки в расчетах сумм не приводят к изменению основания их выплаты. Кроме того, поскольку страховое обеспечение по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством выплачивается застрахованным лицам в счет уплаты страховых взносов, излишне выплаченные суммы пособий по существу являются неуплаченными суммами страховых взносов (непринятие к зачету расходов на выплату страхового обеспечения является основанием для взыскания со страхователя недоимки по страховым взносам в силу ч. 6 ст. 4.7 Закона N 255-ФЗ).

Если исходить из отсутствия необходимости в начислении страховых взносов на излишне начисленные и выплаченные суммы пособий по временной нетрудоспособности, то организация в рассматриваемой ситуации не должна вносить корректировки в расчет страховых взносов за прошлые периоды и представлять в органы контроля за уплатой страховых взносов, в том числе в ПФР, уточненные расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам. Однако данную точку зрения организации, вероятнее всего, придется отстаивать в суде.

НДФЛ

В рассматриваемой ситуации организация правомерно исчислила и удержала из выплачиваемого работнику пособия по временной нетрудоспособности, в том числе в части, превышающей рассчитанный в соответствии с законодательно установленным порядком размер, НДФЛ (ст.ст. 41, 209, п. 1 ст. 210, п. 1 ст. 217, п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Поскольку факт корректировки суммы подлежавшего выплате пособия по временной нетрудоспособности не отрицает факта получения работником дохода в размере выплаченной суммы, считаем, что организация в данном случае не обязана вносить изменения в ранее представленные в налоговый орган справки о доходах данного работника по форме 2-НДФЛ (п.п. 1, 4 ст. 54, п. 6 ст. 81 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

У организации в рассматриваемой ситуации отсутствовали основания для учета в составе расходов как суммы пособия по временной нетрудоспособности за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств ФСС РФ, так и суммы пособия в части, превышающей рассчитанный в соответствии с законодательно установленным порядком размер (п. 1 ст. 252, пп. 48.1 п. 1 ст. 264, п.п. 21, 49 ст. 270 НК РФ).

В случае если организация все же учитывала указанные расходы при формировании налогооблагаемой прибыли, то у нее возникает обязанность по пересчету налоговой базы по налогу на прибыль и суммы налога на прибыль за период начисления больничного, а также по формированию и представлению в налоговый орган уточненной налоговой декларации за указанный период (п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В данном случае организация, отразив в бухгалтерском учете начисление сотруднику пособия по временной нетрудоспособности в части, превышающей рассчитанный в соответствии с законодательно установленным порядком размер, допустила ошибку в понимании п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010). Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010).

Согласно п. 14 ПБУ 22/2010 ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

Таким образом, с учетом Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, считаем, что для исправления допущенной ошибки и ее последствий организация должна отразить в бухгалтерском учете в периоде выявления допущенной ошибки следующие проводки:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 69, субсчет "Расчеты по взносам в ФСС";

Дебет 70 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- скорректирована сумма начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности, финансируемая за счет средств ФСС РФ.

В случае если организация примет решение о необходимости начисления в предыдущем периоде страховых взносов на сумму пособия по временной нетрудоспособности в части, превышающей рассчитанный в соответствии с законодательно установленным порядком размер, в текущем периоде в учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 69 (по субсчетам в разрезе соответствующих фондов).

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:

- Энциклопедия решений. Внесение изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Волкова Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

18 июня 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.