Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Частью 3 ст. 136 ТК РФ предусмотрено, что заработная плата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором. Поэтому организация-работодатель обязана обеспечить своевременное получение работниками заработной платы через кассу организации или любым иным образом (включая перечисление сумм заработной платы на карточные счета работников в банках) (смотрите, например, письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-04-06/6-255).

Порядок выдачи кредитными организациями банковских карт и особенности осуществления операций с ними определены в Положении ЦБР от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" (далее - Положение N 266-П).

Согласно п. 1.6 Положения N 266-П эмиссия банковских карт для физических лиц, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц осуществляется кредитной организацией на основании договора, предусматривающего совершение операций с использованием банковских карт.

Пунктом 1.12 Положения N 266-П определено, что клиент совершает операции с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт по банковскому счету, открытому на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием расчетных (дебетовых) карт, кредитных карт, заключаемого в соответствии с требованиями законодательства РФ.

По договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету (п. 1 ст. 845 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 851 ГК РФ в случаях, предусмотренных договором банковского счета, клиент оплачивает услуги банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на счете.

Перечисление заработной платы на счета работников - физических лиц осуществляется на основании представленного банку распоряжения на перечисление заработной платы и реестра для зачисления на карточные счета работников - физических лиц (гл. 1 Положения о правилах осуществления перевода денежных средств, утвержденного Банком России 19.06.2012 N 383-П).

В ряде писем (от 20.04.2009 N 03-03-06/2/88, от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74, от 22.03.2005 N 03-03-01-04/1/131) Минфин России разграничил для целей налогообложения прибыли комиссионное вознаграждение, уплачиваемое организацией банку-эмитенту за проведение операций по счетам ее работников с использованием банковских карт (которое, по мнению финансового ведомства, должно взиматься эмитентом со своих клиентов, т.е. с работников организации), и вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские счета ее работников денежных средств, предназначенных на выплату заработной платы, подчеркнув тем самым, что речь идет о различных видах вознаграждения банка, уплачиваемых по различным основаниям, которое учитывается при налогообложении прибыли в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 как расходы на оплату услуг банков.

В частности, в письме от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74 отмечалось, что "...Работники организации - держатели банковской карты заключают договоры непосредственно с банком на открытие и обслуживание счета с использованием банковской карты. Поэтому расходы организации по оплате услуг банка по изготовлению банковских карт для работников, в соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ, не учитываются для целей налогообложения как расходы, произведенные в пользу работника. Также не признаются для целей налогообложения прибыли расходы в виде комиссионного вознаграждения, уплачиваемые организацией банку - эмитенту пластиковых карт за проведение операций по счетам ее работников с использованием банковских карт. Это вознаграждение должно взиматься банком со своих клиентов, т.е. с самих работников...".

То есть расходы, связанные с выпуском и обслуживанием банковских карт, при налогообложении прибыли не учитываются.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 14.07.2009 N 03-11-06/2/124, от 07.02.2005 N 03-05-01-04/19, ФНС России от 26.04.2005 N 02-1-08/80@, УФНС по г. Москве от 14.03.2006 N 20-12/19599, от 26.10.2005 N 20-12/77754.

Заметим, что в письме от 02.03.2006 N 03-03-04/1/167 специалисты Минфина России отмечали, что расходы по уплате комиссии банку за перечисление заработной платы на пластиковые карты работников организации являются обоснованными и на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся к внереализационным расходам. А в письме УФНС России по г. Москве от 02.06.2005 N 20-12/40107 "Об учете организацией при исчислении налога на прибыль оплаты услуг банка-эмитента по открытию и ведению зарплатных счетов работника по пластиковым картам" говорится о том, что расходы в виде комиссии эмитента, взимаемой кредитной организацией - банком-эмитентом с клиента за осуществление операций с использованием банковских карт, в соответствии с условиями заключенного договора могут быть учтены у клиента - юридического лица при формировании налогооблагаемой прибыли, если данные расходы в соответствии с договором несет организация.

В свою очередь, в арбитражной практике есть немало примеров, когда судьи, поддерживая налогоплательщиков, делали вывод о том, что расходы, связанные с выпуском и обслуживанием банковских карт, уменьшают облагаемую базу по налогу на прибыль.

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А40/450-10-1,2 по делу N А40-36080/08-14-130 судьи указывают на то, что возможность применения безналичной формы оплаты труда путем перечисления заработной платы на счета работников в банке прямо предусмотрена ст. 136 ТК РФ.

В указанном судебном акте говорится о том, что, "...принимая решение о признании недействительным решения инспекции в части, касающейся расходов по обслуживанию и изготовлению банковских карточек работников, судами сделан вывод об обоснованности произведенных расходов, поскольку они связаны с реализацией выбранной компанией формой оплаты труда работников и непосредственно связаны с деятельностью заявителя...".

Кроме того, суд признал неправомерным применение п. 29 ст. 270 НК РФ, поскольку конкретные физические лица (работники общества) не получают каких бы то ни было имущественных благ, в том числе конкретных имущественных прав требования к банку в связи с оплатой его услуг.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Московского округа от 06.04.2009 N КА-А40/2403-09, от 07.10.2008 N КА-А40/8215-08, ФАС Северо-Кавказского округа от 23.11.2009 N А32-20278/2007-46/414, ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 N А12-11353/06-С60, ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1.

В постановлении ФАС Уральского округа от 29.10.2009 N Ф09-8382/09-С3 говорится, что, если порядок выплаты заработной платы через банковские карты предусмотрен в организации коллективным договором, обеспечивает исполнение обязанности организации по выплате заработной платы в безналичной форме, организация вправе при исчислении налога на прибыль отнести к расходам следующие затраты:

- оплату услуг банка по изготовлению банковских карт для работников в целях получения заработной платы;

- вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские карточные счета работников денежных средств, предназначенных на выплату заработной платы;

- комиссионное вознаграждение, уплачиваемое организацией банку за проведение операций по заработной плате по банковским карточным счетам ее работников.

Такие расходы учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по правилам, предусмотренным пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, либо как внереализационные расходы в порядке, установленном пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Учитывая позицию Минфина и налогового ведомства России, считаем необходимым предупредить, что если организация примет решение учесть рассматриваемые расходы при налогообложении прибыли, велика вероятность возникновения претензий со стороны контролирующих органов. Соответственно, подобную позицию необходимо будет отстаивать в суде.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:

- Энциклопедия решений. Учет расходов на услуги банков.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

26 июня 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.