Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Налог на прибыль

В рассматриваемом случае речь идет о возмещаемой работником при его увольнении согласно условиям трудового договора сумме расходов организации на именную карту водителя для тахографа.

По нашему мнению, возмещаемая сотрудником сумма должна быть отражена в составе доходов.

Поскольку полученный доход не связан с реализацией товаров (работ, услуг), то он отражается в составе внереализационных доходов. Полагаем, что данный доход может быть отражен по п. 3 ст. 250 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

В соответствии с пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов датой получения дохода при применении метода начисления по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Считаем, что в случае добровольного погашения увольняемым сотрудником расходов на изготовление именной карты водителя (без судебных разбирательств) датой признания должником подлежащей возмещению суммы будет являться дата возмещения им данной суммы.

НДС

Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, и передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные организацией, при условии, что они связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В рассматриваемой ситуации организация получает возмещение расходов на изготовление именной карты водителя для тахографа от увольняемого сотрудника. Убытками для организации являются в данном случае расходы на изготовление этой карты.

Поскольку возмещение убытков не связано с расчетами за товары (работы, услуги), представляется, что сумма такого возмещения не будет увеличивать налоговую базу по НДС.

Аналогичная точка зрения выражена в письме Минфина России от 29.07.2013 N 03-07-11/30128, в котором разъясняется, что возмещение стоимости утерянного или поврежденного имущества не связано с реализацией товаров (работ, услуг), соответственно, сумма возмещения таких убытков (ущерба) в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включается.

В письме Минфина России от 28.07.2010 N 03-07-11/315 также указывается, что увеличение налоговой базы на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), НК РФ не предусмотрено (смотрите дополнительно письма Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-11/289, от 13.10.2010 N 03-07-11/406, от 28.07.2010 N 03-07-11/315).

Судьи тоже придерживаются мнения, что сумма возмещения убытков (ущерба), полученная организацией, не облагается НДС, поскольку не связана с реализацией товаров, работ, услуг (постановление ФАС Московского округа от 22.08.2011 N Ф05-7956/11, постановление ФАС Уральского округа от 25.05.2009 N Ф09-3324/09-СЗ, в передаче которого в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора было отказано определением ВАС РФ от 11.09.2009 N ВАС-12036/09, постановления ФАС Поволжского округа от 05.02.2009 N А55-6696/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2008 N А82-40/2007-1).

В этой связи полагаем, что получение возмещения расходов на изготовление именной карты водителя для тахографа от увольняемого сотрудника не является объектом обложения НДС.

Кроме того, поскольку организация принимала к вычету НДС по изготовлению именной карты водителя, а она не используется организацией для операций, облагаемых НДС, то на основании пп. 2 п. 3, пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы ранее правомерно принятого к вычету НДС, по мнению Минфина России, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. Так, в разъяснениях Минфина России и налогового ведомства встречается мнение, что суммы НДС, ранее принятые к вычету, необходимо восстанавливать во всех случаях выбытия имущества, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. К таким случаям также относятся выбытие в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и другое (смотрите, например, письма Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 01.11.2007 N 03-07-15/175, от 31.07.2006 N 03-04-11/132, ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@).

Ранее с подобной точкой зрения соглашались и некоторые суды (постановления ФАС Поволжского округа от 21.04.2005 N А72-10912/04-8/794, ФАС Уральского округа от 12.11.2003 N Ф09-3784/03АК, ФАС Московского округа от 03.03.2005 N КА-А41/839-05, ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 N Ф08-1521/06-644А).

Однако в настоящее время судебные инстанции поддерживают иную позицию. По мнению судей, перечень случаев восстановления НДС, установленный пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, является исчерпывающим и в нем не указано такое основание, как получение от увольняемого сотрудника компенсации затрат на изготовление карты водителя. Поэтому формально в таком случае восстанавливать НДС не требуется (смотрите, например, решения ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11 (определением ВАС РФ от 24.08.2011 N ВАС-10789/11 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ), от 23.10.2006 N 10652/06, определение ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07, постановления ФАС Московского округа от 13.12.2011 N Ф05-12737/11 по делу N А41-36345/2010, ФАС Дальневосточного округа от 02.11.2011 N Ф03-4834/11 по делу N А73-13976/2010, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2011 N 08АП-7317/11).

Вместе с тем, учитывая наличие многочисленной судебной практики, а также позицию Минфина России по данному вопросу, во избежание возникновения претензий со стороны налоговых органов и судебных разбирательств с ними организации следует сумму НДС восстановить.

Бухгалтерский учет

В том случае, если организация примет решение о восстановлении ранее правомерно принятого к вычету НДС, то восстановленная сумма налога в бухгалтерском учете будет отражаться по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68.

Расчеты с работником по сумме возмещения стоимости карты могут отражаться с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Задолженность по возмещению понесенных организацией расходов на изготовление именной карты водителя согласно условиям трудового договора отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". При получении суммы возмещения счет 76 кредитуется на внесенную (перечисленную) сотрудником сумму в корреспонденции с дебетом счета 50 "Касса" или 51 "Расчетные счета" (п.п. 7, 10.2, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Что касается порядка определения суммы (с НДС или без НДС), которая возмещается сотрудником.

Порядок расчета этой суммы должен быть установлен условиями заключенного трудового договора (соглашения к трудовому договору).

Если порядок расчета в трудовом договоре не определен, то, по нашему мнению, руководствуясь сложившимися правилами определения убытков (ущерба), правильнее возмещаемую сумму определить с учетом НДС, то есть речь идет о полной сумме возмещения убытков (ущерба).

Считаем, что такой подход логичен и с учетом того, что НДС, предъявленный поставщиком и ранее принятый организацией к вычету, восстанавливается.

Тогда записи в бухгалтерском учете будут следующими:

Дебет 50 (51) Кредит 76

- 3 000 руб. - возмещена сотрудником сумма затрат на именную карту для тахографа;

Дебет 76 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 3 000 руб. - отражена возмещенная сумма в составе прочих доходов;

Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- 457,63 руб. - восстановлен НДС, ранее правомерно принятый к вычету;

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

- 457,63 руб. - сумма восстановленного НДС отнесена на прочие расходы.

При этом считаем, что в налоговом учете внереализационные доходы определяются исходя из общей суммы возмещаемых расходов на изготовление именной карты для тахографа, определенной сторонами, то есть работодателем и работником.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Синельникова Татьяна

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

21 июля 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.