Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Внесение продавцом исправлений в счет-фактуру предусмотрено п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Приложение N 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137), в соответствии с которым исправления вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур. Соответственно, покупатель должен аннулировать первоначальный (ошибочный) счет-фактуру, а вместо него принять к учету новый (исправленный).

Обоснование вывода:

В соответствии с абзацем третьим п. 3 ст. 168 НК РФ предусмотрено, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

Как видим, приведенная норма применяется в строго определенных случаях:

- изменение цены товара (работы, услуги);

- уточнение количества товара (работы, услуги).

Статья 172 НК РФ определяет порядок применения налоговых вычетов. В частности, п. 10 ст. 172 НК РФ уточняет, что при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) налоговый вычет предоставляется на основании корректировочного счета-фактуры при наличии:

- договора;

- соглашения;

- иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на такое изменение.

Таким образом, корректировочный счет-фактура составляется в случае, если происходит изменение стоимости или количества товаров (работ, услуг) на основании соответствующего соглашения сторон. Иными словами, корректировочный счет-фактура составляется в случаях, когда выставленный при отгрузке счет-фактура был оформлен правильно, но впоследствии стороны договорились об изменении их стоимости.

В данном случае, как следует из текста вопроса, занижение цены товаров произошло в результате технической ошибки, поэтому корректировочный счет-фактуру в таком случае выставлять не нужно. Смотрите также письма ФНС России от 01.02.2013 N ЕД-4-3/1406@, от 23.08.2012 N АС-4-3/13968@, письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/119, от 08.08.2012 N 03-07-15/102, от 13.04.2012 N 03-07-09/34, от 23.03.2012 N 03-07-09/25.

Порядок внесения продавцом исправлений в счет-фактуру предусмотрен постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137), которым в соответствии со ст. 169 НК РФ утверждены новые формы счета-фактуры, корректировочного счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок (продаж), применяемых при расчетах по НДС, и установлены правила их заполнения.

Так, в п. 7 Приложения 1 к Постановлению N 1137, в частности, указано, что исправления в счета-фактуры вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур.

В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение показателей, указанных в строке 1 счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, в которой указываются порядковый номер исправления и дата исправления. Иными словами, исправленный счет-фактура в обязательном порядке повторяет номер и дату первоначального документа, а также содержит номер и дату исправления. Остальные показатели нового экземпляра счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные), указываются в соответствии с общим порядком, установленным Постановлением N 1137.

Счет-фактура с внесенными в него исправлениями подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными уполномоченными в установленном порядке лицами или индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Отметим, что новые экземпляры счетов-фактур не составляются, если ошибки не препятствуют налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю (абзац второй п. 2 ст. 169 НК РФ, абзац четвертый п. 7 Приложения 1 к Постановлению N 1137).

Поскольку в рассматриваемой ситуации ошибка обнаружена в цене (тарифе) товара (работ, услуг), то внесение продавцом исправлений в счет-фактуру путем составления нового экземпляра счета-фактуры необходимо.

Итак, внесение продавцом исправлений в счет-фактуру предусмотрено п. 7 Приложения 1 к Постановлению N 1137. Именно эта норма служит основанием для действий продавца по составлению новых экземпляров счетов-фактур. В такой ситуации покупатель обязан аннулировать первоначальный (ошибочный) счет-фактуру, а вместо него принять к учету новый (исправленный). Все эти изменения фиксируются им в книге покупок в установленном порядке - путем составления дополнительного листа (п. 4 Приложения 4 к Постановлению N 1137). В случае если существуют сомнения в отношении действий покупателя по "принятию" к учету исправленного счета-фактуры, рекомендуем передачу нового счета-фактуры сопроводить соответствующим письмом (в произвольной форме), где указать, что в результате технической ошибки в счете-фактуре (дата, номер) была занижена цена (указать на сколько), в связи с этим взамен ошибочного направляется новый экземпляр счета-фактуры, составленный на основании п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Приложение N 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

К сведению:

Внесение исправлений в счет-фактуру, влечет за собой необходимость внесения соответствующих изменений в книгу продаж. Так, п. 2 Приложения 5 к Постановлению N 1137 установлено, что регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. При необходимости внесения изменений в книгу продаж после окончания текущего налогового периода регистрация счета-фактуры производится в дополнительном листе книги продаж за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура до внесения в них исправлений (п. 3 Приложения 5 к Постановлению N 1137).

Согласно п. 11 Приложения 5 к Постановлению N 1137 при аннулировании записи в книге продаж после окончания текущего налогового периода по счету-фактуре в связи с внесением в него исправлений используются дополнительные листы книги продаж за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Исправленные счета-фактуры в указанных случаях регистрируются в книге продаж или дополнительном листе книги продаж по мере возникновения обязанности по уплате налога. При этом в дополнительном листе книги продаж производится запись данных по счету-фактуре до внесения в него исправлений, подлежащих аннулированию (с отрицательным значением), и в следующей строке осуществляется регистрация счета-фактуры с внесенными в него исправлениями (с положительным значением).

Таким образом, новый счет-фактура регистрируется продавцом в дополнительном листе книги продаж того налогового периода, в котором первоначально был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Дополнительно рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Порядок исправления счета-фактуры;

- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС по исправленным счетам-фактурам.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

11 августа 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.