Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По договору аренды арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).

При прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (ст. 622 ГК РФ).

Пунктом 2 ст. 616 ГК РФ установлено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

При этом п. 1 ст. 616 ГК РФ обязанность проводить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества возложена на арендодателя, если только договором аренды не предусмотрено иное.

Арендатор также имеет право с согласия арендодателя производить за счет собственных средств неотделимые улучшения арендованного имущества (п. 2 ст. 623 ГК РФ).

В рассматриваемой ситуации договором аренды предусмотрено, что текущий и капитальный ремонт арендованного склада осуществляется арендатором за счет собственных средств и арендодателем затраты, связанные с ремонтами, не компенсируются.

В настоящее время на основании акта осмотра здания склада арендодателем арендатору поручено произвести ремонт фасада указанного помещения.

Для того чтобы правильно учесть расходы на ремонт фасада необходимо определить, являются ли данные затраты расходами на текущий, капитальный ремонт или они являются расходами на модернизацию или реконструкцию арендованного помещения.

Отметим, что в расходы на реконструкцию или модернизацию приводят в данном случае к созданию неотделимых улучшений арендованного помещения и подлежат учету в составе основных средств арендатора в течение срока действия договора аренды (абзац второй п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").

Согласно п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ (ГрК РФ) под реконструкцией объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) понимается изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов.

Под капитальным ремонтом объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) понимается замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов (п. 14.2 ст. 1 ГрК РФ).

Дополнительно сотрудники финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41, от 29.12.2009 N 03-03-06/1/830, от 25.02.2009 N 03-03-06/1/87) для определения терминов "капитальный ремонт", "реконструкция" и "текущий ремонт" рекомендуют руководствоваться:

- Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее - Положение);

- Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;

- письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".

Так, в Приложении 3 к Положению приведен примерный перечень работ, относящихся к текущему ремонту. В частности, к работам по текущему ремонту относятся (раздел IX "Фасады")

- укрепление угрожающих падением облицовочных плиток, архитектурных деталей или кирпичей в перемычках, карнизах и других выступающих частях зданий (не более 10% общей площади облицованной поверхности);

- ремонт наружной штукатурки отдельными местами с отбивкой отставшей штукатурки (до 5% оштукатуренной поверхности фасада);

- ремонт и поддержание в порядке водосточных труб, воронок, колен, отводов, лотков, а также всех наружных стальных и цементных покрытий на выступающих частях фасада здания;

- окраска фасадов здания обычными составами;

- очистка или промывка от копоти и пыли фасадов, облицованных или окрашенных устойчивыми составами.

В Приложении 8 к Положению приведен примерный перечень работ, относящихся к капитальному ремонту. В частности, к работам по капитальному ремонту относятся (раздел IX "Фасады"):

- ремонт и возобновление облицовки площадью более 10% облицованной поверхности;

- полное или частичное (более 10%) возобновление штукатурки;

- полное возобновление тяг, карнизов, поясов, сандриков и др.;

- возобновление лепных деталей;

- сплошная окраска устойчивыми составами;

- очистка фасада пескоструйными аппаратами;

- смена балконных плит и ограждений;

- смена балконных плит и ограждений.

По мнению арбитров, работы по устройству фасада, заключающиеся в смене облицовки наружных стен здания, например, на облицовку из материала более долговечного и прогрессивного являются расходами на ремонт, так как данные работы, не приводят к увеличению общей площади, этажности и объема здания, то есть изменению основных технико-экономических показателей здания в целом; несущие (основные) конструкции здания не затрагиваются; функциональное назначение помещения не меняется (постановления ФАС Уральского округа от 21.07.2011 N Ф09-4274/11 по делу N А76-21064/2010, от 21.09.2010 N Ф09-7566/10-С3 по делу N А47-6070/2008, ФАС Центрального округа от 01.06.2009 N А08-4541/2008-16, ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-49476/2006).

Таким образом, если отделка фасада включает в себя облицовку здания более 10% облицованной поверхности и при выполнении данных работ не затрагиваются несущие конструкции здания, то данные затраты необходимо квалифицировать как расходы на капитальный ремонт.

К сведению:

В п. 7.8 Положения указано, что работы по капитальному ремонту зданий должны осуществляться, как правило, подрядным способом. Хозяйственный способ производства работ по капитальному ремонту следует применять в исключительных случаях.

При этом виды работ по подготовке проектной документации, а также по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, оказывающие влияние на безопасность объектов капитального строительства, должны выполняться только индивидуальными предпринимателями или юридическими лицами, имеющими выданные саморегулируемой организацией свидетельства о допуске к таким видам работ (ч. 4 ст. 48, ч. 2 ст. 52 ГрК РФ). Перечень видов работ по инженерным изысканиям, по подготовке проектной документации, по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, утвержден приказом Министерства регионального развития России от 30.12.2009 N 624.

 

Бухгалтерский учет

Затраты на ремонт арендованного помещения, используемого в производственной деятельности организации, отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (расходы по содержанию и эксплуатации ОС) на основании п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99). Такие расходы отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся (п. 18 ПБУ 10/99).

В рассматриваемой ситуации организация приобрела материалы для облицовки фасада складского помещения и для выполнения работ будет передавать их подрядной организации.

В соответствии с п. 1 ст. 704 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

Согласно ст. 713 ГК РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

В соответствии с п. 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете).

Согласно ст. 709 ГК РФ цена работы должна быть установлена или должен быть указан порядок ее определения. При этом цена работы может быть определена путем составления сметы.

В случае, когда работа выполняется в соответствии со сметой, составленной подрядчиком, смета приобретает силу и становится частью договора подряда с момента подтверждения ее заказчиком (п. 3 ст. 709 ГК РФ).

Исходя из этого, наличие сметы обеспечивает выполнение требования документального оформления и обоснования затрат.

В соответствии с п. 2 ст. 720 ГК РФ приемка выполненных работ по договору подряда осуществляется с составлением соответствующего акта или иного документа.

Если по условиям договора работы выполняются из материалов заказчика (давальческих материалов), то в стоимость ремонтных работ стоимость израсходованных давальческих материалов не включается.

В бухгалтерском учете организации заказчика необходимо отразить следующие записи:

Дебет 10, субсчет "Строительные материалы" Кредит 60

- на сумму стоимости приобретенных материалов;

Дебет 19 Кредит 60

- отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- предъявлен к вычету НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 Кредит 51

- стоимость материалов оплачена поставщику;

Дебет 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону" Кредит 10, субсчет "Строительные материалы"

- отражена стоимость материалов, переданных подрядчику для использования при производстве ремонта;

Дебет 26 Кредит 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону"

- на основании подписанного двумя сторонами отчета об израсходованных в ходе ремонта материалах их стоимость включается в затраты на ремонт;

Дебет 26 Кредит 60

- учтена стоимость работ по капитальному ремонту;

Дебет 19 Кредит 60

- отражена сумма НДС по ремонтным работам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- НДС по выполненным работам принят к вычету;

Дебет 60 Кредит 51

- оплачена стоимость выполненных работ.

 

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 260 и п. 5 ст. 272 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Данные положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (п. 2 ст. 260 НК РФ, письма Минфина России от 30.01.2012 N 03-03-06/2/5, от 29.05.2008 N 03-03-06/1/339, от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794).

Следовательно, расходы на ремонт арендованного помещения можно учесть только в том случае, если это имущество у собственника (арендодателя) является амортизируемым основным средством, при условии, что указанные расходы удовлетворяют требованиям, предусмотренным ст. 252 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 15.07.2009 N 03-03-06/1/470).

Однако в письме от 01.02.2011 N 03-03-06/1/51 Минфин России, ссылаясь на пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, высказал противоположную точку зрения - расходы на ремонт основных средств, не являющихся амортизируемым имуществом, в налоговом учете арендодателя (имущество, арендованное у налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы, физических лиц, и другое) могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (смотрите также письма Минфина России от 07.06.2009 N 03-03-06/2/131 и от 19.12.2005 N 03-03-04/1/429).

Таким образом в рассматриваемой ситуации расходы на ремонт арендованного склада (затраты на приобретение материалов и на выполненные работы) признаются в том отчетном периоде когда результаты работ по ремонту будут приняты вашей организацией (подписан акт выполненных работ).

 

НДС

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

По общему правилу суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, принимаются к вычету при одновременном соблюдении следующих условий:

- наличие счета-фактуры, выставленного продавцом товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг) на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

Таким образом, НДС, предъявленный поставщиком строительных материалов, принимается к вычету после того, как материалы будут оприходованы и при наличии счета-фактуры поставщика, оформленного с соблюдением требований п.п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ. При этом не имеет значение, когда данные материалы будут использованы для ремонта.

Отметим, что передача материалов подрядчику на давальческих условиях для проведения ремонтных работ не является реализацией, так как к подрядчику не переходит право собственности на материальные ценности и соответственно данная операция НДС не облагается (письмо Минфина России от 17.03.2011 N 03-07-10/05).

По ремонтным работам НДС принимается к вычету в том отчетном периоде, когда работы будут приняты на учет и получен счет-фактура, выставленный подрядной организацией.

Документальное оформление

Документами, подтверждающими необходимость ремонта, а следовательно, и оправданность расходов, являются акт осмотра помещения, смета на ремонт, дефектные ведомости, а также первичные документы бухгалтерского учета.

Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения унифицированных форм первичных учетных документов. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Форма дефектной ведомости может быть разработана на основе формы N ОС-16, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Для передачи давальческих материалов подрядчику может использоваться накладная по форме М-15 (утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а).

Форму отчета об использовании давальческих материалов, акта выполненных работ целесообразно установить по согласованию с подрядной организацией в качестве приложений к договору. Главное требование к таким документам - соблюдение требований ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Выполненные работы могут быть оформлены Актом о приемке выполненных работ по (форма N КС-2) и Справкой о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3), утвержденными постановлением Российского статистического агентства от 11.11.1999 N 100.

Если по условиям договора работы выполняются из материалов заказчика (давальческих материалов), то при составлении подрядчиком Акта выполненных работ, например, по форме N КС-2 для отражения использованных давальческих материалов заполняется отдельный раздел "Материалы заказчика" с указанием их стоимости. В окончательную сумму Акта стоимость израсходованных давальческих материалов не включается, а в документе делается запись "За минусом материалов заказчика".

Рекомендуем ознакомиться с материалом:

- Энциклопедия решений. Учет расходов на ремонт основных средств.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

11 августа 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.