Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Расходы в виде ежемесячного платежа по договору на оказание услуг могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль при выполнении всех требований п. 1 ст. 252 НК РФ даже в случае, если в течение месяца услуги были не востребованы или востребованы в минимальном объеме.

Обоснование позиции:

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Необходимо отметить, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения прибыли полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П).

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).

Прямых норм, позволяющих учитывать в расходах затраты налогоплательщика в виде постоянной месячной платы по договору, взимание которой не зависит от факта оказания и объема услуг по перевозке (платы за возможность предоставления транспортного средства при наличии необходимости), глава 25 НК РФ не содержит.

В то же время в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены:

- арендные платежи за арендуемое имущество (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- расходы на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации (пп. 41 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Кроме того, перечень расходов, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, является открытым (смотрите, например, пп. 49 п. 1 ст. 264, пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), что означает возможность признания в налоговом учете любых затрат, отвечающих требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, которые прямо не поименованы в ст. 270 НК РФ.

Пункт 4 ст. 252 НК РФ устанавливает, что в случае, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Прямого запрета на учет при формировании налогооблагаемой прибыли расходов на постоянную месячную плату по договору, взимание которой не зависит от факта оказания и объема услуг по перевозке, нормы ст. 270 НК РФ не содержат, что создает предпосылки для их признания в налоговом учете.

Так, например, в письме Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/330 выражено мнение, согласно которому расходы по договорам на обслуживание программных продуктов и телефонных номеров, а также расходы на приобретение консультационных и аудиторских услуг, используемых организацией по мере необходимости в течение срока действия договоров, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. При этом рассматривался вопрос относительно возможности учета указанных расходов в периодах, когда услуги налогоплательщику фактически не предоставлялись.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6333/2007(38133-А27-15) (определением ВАС РФ от 30.01.2008 N 199/08 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) судьи признали обоснованными расходы в виде ежемесячного вознаграждения в фиксированной сумме за частично оказанные услуги, которые заказчик обязуется ежемесячно оплачивать независимо от их конкретного объема.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.02.2010 по делу N А45-16572/2008 признана правомерность учета в составе расходов помесячной абонентской платы за возможность в течение месяца обращаться по юридическим вопросам и получать соответствующие ответы в устной форме.

В то же время в постановлении ФАС Центрального округа от 30.03.2007 N А48-801/06-19 (определением ВАС РФ от 16.07.2007 N 8531/07 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора) судьи пришли к выводу о том, что расходы на оплату услуг, которые фактически не оказывались налогоплательщику, не имеют экономического обоснования и потому не могут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ мы полагаем, что расходы в виде ежемесячного платежа как платы за наличие фактической возможности получить по требованию транспортное средство могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль при выполнении всех требований п. 1 ст. 252 НК РФ даже в случае, если в течение месяца услуги были не востребованы или востребованы в минимальном объеме.

Следует учитывать, что приведенные материалы арбитражной практики свидетельствуют о том, что в случае признания в данном случае расходов в виде ежемесячной платы по договору на оказание услуг возможны претензии со стороны налоговых органов и свою позицию организация должна быть готова отстаивать в суде. В частности, если услуги по перевозке не были востребованы в течение месяца, нельзя исключать вероятности применения налоговыми органами и положений п. 16 ст. 270 НК РФ.

Напоминаем, что с целью минимизации налоговых рисков организация вправе обратиться за письменными разъяснениями по данному вопросу в налоговый орган по месту постановки на учет или непосредственно в Минфин России (пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Арыков Степан

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

19 августа 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.