Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

При отнесении расходов на конкретные коды бюджетной классификации в 2014 году учреждения руководствуются Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н).

В соответствии с Указаниями N 65н отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания фактов хозяйственной жизни (операций). Следовательно, при составлении договоров (контрактов) желательно соотносить их содержание с положениями Указаний N 65н.

Согласно Указаниям, утвержденным приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, расходы на приобретение (изготовление) объектов, относящихся к основным средствам, а также на реконструкцию, техническое перевооружение, расширение, модернизацию (модернизацию с дооборудованием) основных средств, осуществляются за счет статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

В свою очередь, по общему правилу работы по монтажу (установке) оплачиваются за счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. А на подстатью 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ относятся расходы, связанные с ремонтом (текущим и капитальным) нефинансовых активов.

Действующие в настоящее время нормативные правовые акты, устанавливающие порядок ведения бухгалтерского учета, не содержат определений таких понятий, как "ремонт", "модернизация", "дооборудование" и т.п. В этой связи специалисты бухгалтерских служб при квалификации оплачиваемых учреждениями работ в качестве ремонта или модернизации (дооборудования, реконструкции) нередко используют определения, приведенные в письме Минфина России от 05.02.2010 N 02-05-10/383, а также положения иных правовых актов*(1).

В то же время на основании действующих нормативных правовых актов просто невозможно сформулировать какие-либо универсальные правила, определяющие единый порядок отнесения работ к ремонту или модернизации (дооборудованию, реконструкции). Более того, сомнительно, что при существующем многообразии видов хозяйственной деятельности и технологий такие правила будут разработаны в ближайшее время.

Следовательно, в ситуациях, подобных рассматриваемой, уполномоченные должностные лица учреждений вынуждены руководствоваться не объективными критериями, установленными соответствующими правовыми актами, а своими профессиональными суждениями, основанными на документально подтвержденной информации о конкретной хозяйственной операции.

Применение такого понятия, как "работы по капитальному ремонту пищеблока", при оформлении документов на производство и приемку работ (договоров, актов и т.п.) не может являться безусловным основанием для отнесения данных работ именно к ремонту (при наличии оснований работы могут быть переквалифицированы контролирующими органами, в том числе и судебном порядке, в соответствии с экономическим содержанием реально осуществленных хозяйственных операций).

Использование в предмете договора формулировки монтаж вытяжных зонтов может предполагать применение различных статей (подстатей) КОСГУ.

Например, монтаж вытяжных зонтов, как монтаж составных (запасных) частей, может рассматриваться в качестве работ по модернизации и дообрудования объектов здания, которые осуществляются за счет статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Также если в рамках заключенного договора осуществлялись работы исключительно по монтажу вытяжных зонтов, минимизировать риски можно было, произведя оплату контрагенту, который осуществлял монтаж вытяжных зонтов, по нескольким кодам КОСГУ. Поставку нефинансовых активов - за счет статьи 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ, как оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки. А монтаж - за счет подстатьи 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ. Но в этом случае результаты исполнения заключенного договора должны быть подтверждены не только актом выполненных работ, но и накладной на поставку нефинансовых активов.

Анализ практики применения бюджетной классификации в различных публично-правовых образованиях при оплате работ по установке в зданиях вентилируемого оборудования показывает, что различные участники бюджетного процесса, на основании субъективной профессиональной оценки конкретных должностных лиц, принимают решения об оплате подобных работ как за счет подстатьи 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ, так и за счет подстатей 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ и статей группы 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ.

При этом совсем не очевидно, что в случае судебного разбирательства контролирующие органы смогут представить веские доказательства того, что установка вентилируемого оборудования должна квалифицироваться исключительно в качестве модернизации (реконструкции, дооборудования), так как на сегодняшний день подобные работы не могут быть однозначно квалифицированы в качестве модернизации (дооборудования, реконструкции) и, соответственно, стоимость данных работ вовсе не обязательно должна увеличивать первоначальную стоимость здания. Не существует в настоящее время и правовых актов, в соответствии с которыми такие работы не могут быть включены в смету на проведение капитального ремонта. Так, например, Минфин России (письмо от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41) для определения терминов "капитальный ремонт" рекомендует руководствоваться в том числе ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312 (далее - ВСН), п. 5.1 которых предусмотрено, что при капитальном ремонте может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, в том числе оснащение недостающими видами инженерного оборудования.

Отметим, что в ходе применения государственными (муниципальными) учреждениями бюджетной классификации при расходовании денежных средств были выработаны "защитные механизмы", позволяющие минимизировать риски квалификации действий должностных лиц учреждений в качестве нецелевого использования бюджетных средств (нарушения порядка применения бюджетной классификации), связанные прежде всего с субъективной трактовкой одних и тех же норм различными специалистами на этапах планирования, осуществления расходов и при проверках финансово-хозяйственной деятельности организаций государственного сектора.

Так, ответственность за нецелевое использование бюджетных средств не может быть применена в том случае, когда исходя из содержания нормативных документов невозможно с очевидностью установить, на какой код бюджетной классификации участнику бюджетного процесса следовало бы отнести осуществленные им расходы (расходы могли бы быть равным образом отнесены на различные коды бюджетной классификации) (п. 14.1 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23). Кроме того, по мнению специалистов Минфина России, не может идти речи о нецелевом использовании бюджетных средств, если получателями бюджетных средств ошибочные действия по применению бюджетной классификации совершались неумышленно, или расходы осуществлялись в соответствии с официальными документами, которые обусловили применение конкретных статей (подстатей) КОСГУ.

В рассматриваемой ситуации с учетом того, что изначально должностными лицами учреждения осуществляемые в учреждении работы были определены в качестве ремонтных, что находит подтверждение во всех первичных документах (счет, акт о приемке выполненных работ), мы полагаем, что указанные расходы возможно осуществить за счет подстатьи 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.

Однако это не препятствует принятию к учету в составе основных средств отдельных объектов, указанных в единых Актах выполненных работ, конечно, если такие объекты в соответствии с требованиями действующих нормативных актов должны учитываться в составе основных средств (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 04.06.2010 N 02-06-10/2058).

И напротив, списание расходов на ремонтные, монтажные или иные работы на финансовый результат в полном объеме без постановки на баланс в качестве основных средств соответствующих объектов может стать причиной разногласий с контролирующими органами (смотрите, например, постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2010 N 08АП-3748/2010).

При таких обстоятельствах целесообразно списать расходы согласно Акту о приемке выполненных работ в полном объеме на расходы текущего финансового года.

А поступление объектов основных средств (вытяжных зонтов) можно отразить в порядке, аналогичном оприходованию объектов основных средств, выявленных при инвентаризации (п. 9 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н). При этом первоначальная стоимость основных средств может быть определена исходя из стоимости, указанной в акте выполненных работ - такая стоимость вполне может рассматриваться в качестве рыночной (п.п. 25, 31 Инструкции N 157н). Также расходы по приведению приходуемых объектов в состояние, пригодное для использования, могут учитываться при формировании первоначальной стоимости основных средств только в той мере, в которой их возможно "выделить" из актов выполненных работ (речь идет о расходах по установке, наладке и иных аналогичных расходах).

Обратите внимание: при определении возможности учета тех или иных нефинансовых активов в качестве самостоятельных основных средств желательно основываться на следующих критериях:

- наличие принципиальной технической возможности использования имущества по прямому назначению вне объекта недвижимого имущества;

- возможный демонтаж объекта не должен нанести несоразмерный ущерб зданию (сооружению);

- демонтаж не должен повлиять на возможности использования объекта по прямому назначению;

- функциональное предназначение объекта не должно являться неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества как единого обособленного комплекса.

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Подстатья 225 "Работы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ;

- Энциклопедия решений. Группа 300 "Поступление нефинансовых активов" КОСГУ;

- Энциклопедия решений. Статьи 310 "Увеличение стоимости основных средств" и 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ;

- Энциклопедия решений. Нецелевое использование бюджетных средств и имущества;

- Энциклопедия решений. Нецелевое использование бюджетных средств при приобретении нефинансовых активов;

- Вопрос: "На балансе бюджетного учреждения учтен объект недвижимости - здание учебного корпуса. Система вентиляции в этом здании является неотделимым от здания объектом и учтена в составе здания. В 2014 году в научной лаборатории данного здания будет установлена локальная система вентиляции..." (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2014 г.);

- Вопрос: "Бюджетное учреждение владеет недвижимым имуществом (в том числе зданием гаража) на праве оперативного управления. В здании гаража монтируется вновь создаваемая система вентиляции..." (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2014 г.);

- Вопрос: "В 2013 году договор, предмет которого - установка алюминиевых перегородок (сборно-разборных) и сборка-установка офисных мест, был оплачен по статье 226 КОСГУ..." (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2014 г.).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы Московской области 1 класса Левина Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

18 августа 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Смотрите, в частности:

- письмо Минфина России от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41;

- Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279;

- Ведомственные строительные нормативы (ВСН) N 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденные приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312;

- письмо Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".