Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Правильность начисления и возврата НДФЛ можно проверить в налоговом регистре по этому налогу.

Также данные об исправлениях (корректировках), в том числе по пересчету и возврату НДФЛ, в случае добровольного внесения в кассу излишне выплаченной заработной платы сотрудниками должны быть отражены в Карточке-справке (форма 0504417) в соответствующие периоды.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 259 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), на счете 303 00 подлежат учету расчеты с бюджетами бюджетной системы РФ по видам платежей в бюджеты, в том числе налоговым платежам, осуществляемым госучреждением в качестве налогового агента, в частности, по НДФЛ.

Аналитический учет по счету 303 00 ведется в Многографной карточке (форма 0504054) или в Карточке учета средств и расчетов (форма 0504051), в разрезе бюджетов и видов платежей (п. 264 Инструкции N 157н).

Иными словами, Инструкцией N 157н не предусмотрена обязательная аналитика расчетов по НДФЛ по каждому сотруднику, при этом учреждение вправе самостоятельно определить дополнительные аналитические показатели к счету 0 30 301 000 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц".

Поэтому данные отраженные на счету 0 303 01 000 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" могут быть "обезличенными".

Для отражения начислений по оплате труда работникам учреждения, выплат, произведенных работникам учреждения в течение месяца, и суммы, причитающейся к выплате в окончательный расчет, а также отражения налогов, удержанных из сумм начислений по оплате труда, и иных сумм удержаний в бюджетных учреждениях применяется расчетно-платежная ведомость (форма 0504401), на основании которой заполняется Карточка-справка (форма 0504417) (смотрите Приложение N 2 к приказу Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета...").

Карточка-справка (форма 0504417) применяется для регистрации справочных сведений о заработной плате работника учреждения, в которой, помимо общих сведений о работнике, ежемесячно отражаются по всем источникам финансового обеспечения (деятельности) суммы начисленной заработной платы (оплаты труда) по видам выплат, суммы удержаний (по видам удержаний), сумма к выдаче.

Поэтому данные об исправлениях (корректировках), в том числе по пересчету и возврату НДФЛ, в случае добровольного внесения в кассу излишне выплаченной заработной платы сотрудниками должны быть отражены в Карточке-справке (форма 0504417) в соответствующие периоды.

Согласно п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты в регистрах налогового учета ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно. Регистры налогового учета должны содержать:

- сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика;

- вид выплачиваемых налогоплательщику доходов;

- вид предоставленных налоговых вычетов;

- ставки НДФЛ;

- суммы дохода;

- даты выплаты дохода;

- статус налогоплательщика;

- даты удержания налога;

- даты перечисления налога в бюджетную систему РФ с указанием реквизитов соответствующего платежного документа.

Таким образом, регистры налогового учета по НДФЛ необходимо вести в отношении каждого налогоплательщика (сотрудника), которому налоговый агент (учреждение) выплачивает доход.

Очевидно, что при исправлении ошибки по начислению дохода (заработной платы) работнику в налоговом регистре по НДФЛ должны быть отражены и корректировки по перерасчету налога.

Для НДФЛ налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ). Календарный год - это период времени с 1 января по 31 декабря включительно. Налоговый период по НДФЛ не делится на отчетные периоды.

В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы НДФЛ.

Таким образом, полагаем, что при возврате в 2013 году в полном объеме, включая НДФЛ, сумм излишне выплаченной в 2013 году заработной платы излишний "возврат" сумм НДФЛ мог быть скорректирован при расчетах в следующие месяцы налогового периода, то есть уменьшив сумму налога, удержанную из дохода физического лица и направляемую в бюджет в следующие месяцы налогового периода. Аналогичный порядок расчетов по НДФЛ может применяться и в 2014 году при ошибочном внесении сумм, излишне начисленных в 2014 году, включая суммы НДФЛ.

На основании п. 2 ст. 230 НК РФ по окончании календарного года налоговые агенты представляют (если иное не предусмотрено п. 4 ст. 230 НК РФ) в налоговую инспекцию по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@.

Согласно п. 3 ст. 230 НК РФ Справки о полученных физическими лицами доходах и удержанных суммах налога по форме 2-НДФЛ выдаются налоговыми агентами физическим лицам по их заявлениям.

Поэтому проверить соответствие начисленных доходов и сумм НДФЛ возможно на основании данных справки 2-НДФЛ.

Если исправления по начислению дохода и перерасчет НДФЛ произведены в течение одного налогового периода (например, 2013 года), то, вероятно, в Справке 2-НДФЛ отражены скорректированные значения фактически начисленных и выплаченных доходов и удержанного налога.

Но обращаем Ваше внимание, что в справке 2-НДФЛ отсутствуют необходимые для контроля исчисления и уплаты НДФЛ данные (даты выплаты доходов работникам, сведения о фактически перечисленных в бюджет суммах налога и другое). Поэтому, учитывая специфику исчисления и удержания налоговым агентом НДФЛ в зависимости от сроков выплаты заработной платы за каждый месяц (п. 6 ст. 226 НК РФ) и отсутствии обязанности аналитического учета расчетов по НДФЛ по каждому сотруднику в бухгалтерском учете, решение вопроса о правильности исчисления, удержания, полноты перечисления возможно только в ходе проведения всесторонней проверки по НДФЛ налогового агента.

Сведения о доходах физического лица, которому налоговым агентом был произведен перерасчет НДФЛ за предшествующий налоговый период в связи с уточнением его налоговых обязательств, оформляются в виде новой Справки 2-НДФЛ (п. 6 ст. 81 НК РФ). Поэтому если ошибки по начислению дохода и перерасчет НДФЛ за 2013 год были обнаружены в 2014 году, то в Справку 2-НДФЛ за 2013 год должны быть внесены соответствующие уточнения. В этом случае правильность начисления и возврата НДФЛ может быть проверена при сопоставлении первоначальной и уточненной Справок 2-НДФЛ за 2013 год.

Если при добровольном внесении в кассу излишне выплаченной заработной платы сотрудниками, включая суммы удержанного НДФЛ, не производилась корректировка налога, то возможно говорить об образовавшейся переплате НДФЛ сотрудником.

Как разъясняют представители налоговой службы и финансового ведомства, если по окончании года образовалась переплата, то она является излишне удержанной налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммой НДФЛ, которая подлежит возврату на основании заявления работника в порядке, установленном п. 1 ст. 231 НК РФ (письма Минфина России от 23.12.2011 N 03-04-08/8-230 (доведено письмом ФНС России от 23.01.2012 N ЕД-4-3/781@), от 19.01.2012 N 03-04-06/8-10).

Такой возврат производится за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание НДФЛ, и должен быть осуществлен в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика (абзац 3 п. 1 ст. 231 НК РФ). Возврат излишне удержанных сумм НДФЛ производится налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении (абзац 4 п. 1 ст. 231 НК РФ).

В бюджетном учете казенного учреждения при обнаружении переплаты следует отразить соответствующие корректировки, руководствуясь при этом порядком, установленным п. 18 Инструкции N 157н. Соответствующее исправление производятся способом "Красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью датой обнаружения ошибки.

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "Красное сторно" оформляются Справкой (форма 0504833), в которой делаются ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.

Для отражения в бюджетном учете указанной ситуации могут быть сделаны следующие записи:

Дебет КРБ 1 302 11 830 Кредит КРБ 1 303 01 730

- способом "Красное сторно" отражена корректировка НДФЛ, следует уменьшить расчеты по НДФЛ с суммы переплаты;

Дебет КРБ 1 302 11 830 Кредит КРБ 1 304 05 211

- перечисления денежных средств на счет сотрудника в банке, указанный в его заявлении*(1).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы Московской области 1 класса Левина Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

27 августа 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Инструкцией N 162н не предусмотрена бухгалтерская проводка по отражению операций по перечислению заработной платы на банковские карты работников. Но экспертами предлагается указанная проводка. Смотрите: Вопрос: "В казенном учреждении культуры выплата заработной платы осуществляется путем перечисления денежных средств на банковские карты сотрудников. В Инструкции N 162н..." ("Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2014 г.).