Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Работодатель должен осуществлять мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах. В число таких мероприятий может входить компенсация работникам (полная либо частичная) оплаты занятий спортом в спортивных залах клубов либо секций.

По нашему мнению, с 08.07.2014 расходы организации на оплату услуг, связанных с занятием работников физкультурой и спортом в клубах и секциях, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии документального подтверждения. В то же время признание рассматриваемых расходов может привести к налоговым рискам.

Обоснование позиции:

Компенсации представляют собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами (ст. 164 ТК РФ). При этом компенсации предоставляются в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами (ст. 165 ТК РФ).

В соответствии со ст. 22 ТК РФ обеспечение безопасности и условий труда, соответствующих государственным нормативным требованиям охраны труда, а также бытовых нужд работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей, является обязанностью работодателя. На мероприятия по улучшению условий и охраны труда организация-работодатель должна направлять не менее 0,2% суммы затрат на производство продукции (работ, услуг) (ст. 212, 226 ТК РФ). Типовой перечень ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков устанавливается федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере труда. При этом работник не несет расходов на финансирование мероприятий по улучшению условий и охраны труда (абзац 5 ст. 226 ТК РФ).

В настоящее время Типовой перечень ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению профессиональных рисков утвержден приказом Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н (далее - Типовой перечень). Приказом Минтруда России от 16.06.2014 N 375н (далее - Приказ N 375н), вступившим в силу с 08.07.2014*(1), Типовой перечень дополнен п. 32 о реализации мероприятий, направленных на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, в которые включены, в том числе:

компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях;

организация и проведение физкультурных и спортивных мероприятий, в том числе мероприятий по внедрению Всероссийского физкультурно-спортивного комплекса "Готов к труду и обороне" (ГТО), включая оплату труда методистов и тренеров, привлекаемых к выполнению указанных мероприятий;

организация и проведение физкультурно-оздоровительных мероприятий (производственной гимнастики, лечебной физической культуры (далее - ЛФК) с работниками, которым по рекомендации лечащего врача и на основании результатов медицинских осмотров показаны занятия ЛФК), включая оплату труда методистов, тренеров, врачей-специалистов, привлекаемых к выполнению указанных мероприятий;

приобретение, содержание и обновление спортивного инвентаря;

устройство новых и (или) реконструкция имеющихся помещений и площадок для занятий спортом;

создание и развитие физкультурно-спортивных клубов, организованных в целях массового привлечения граждан к занятиям физической культурой и спортом по месту работы.

Таким образом, в соответствии с законодательством работодатель должен осуществлять мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах. В число таких мероприятий (их перечень) может входить компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях. Размер компенсационных выплат работодатель определяет самостоятельно.

Заметим, Федеральная служба по труду и занятости в письме от 11.03.2014 N 457-6-1 отметила, что указанная в ч. 3 ст. 226 ТК РФ формулировка касательно размера финансирования устанавливает лишь минимальный размер денежных средств, который в обязательном порядке должен быть направлен на осуществление мероприятий по улучшению условий и охраны труда работодателями, в связи с чем допускается увеличение данного показателя.

Отметим также, отсутствие в организации разработанного и утвержденного годового плана мероприятий по улучшению условий и охраны труда (внутреннего локального акта, содержащего перечень мероприятий) квалифицируется как административное правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ (смотрите решение Верховного суда Республики Карелия от 11.04.2014 по делу N 21-153/2014).

Налог на прибыль организаций

По общему правилу при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом расходы, учитываемые в целях главы 25 НК РФ, должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ расходы организации на оплату занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений физкультурных (спортивных) мероприятий и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. На этом основании специалисты Минфина России и налоговых органов подтверждали, что расходы на финансирование лечебно-профилактических и оздоровительных мероприятий не учитываются в составе расходов в целях налогообложения прибыли организаций (письма Минфина России от 16.02.2012 N 03-03-06/4/8, УФНС России по г. Москве от 29.08.2008 N 21-11/082010@).

Одновременно с этим п. 25 ст. 255 НК РФ позволяет относить в составе расходов на оплату труда "другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором".

В письме от 15.03.2012 N 03-03-06/1/130 в отношении, в частности, оплаты абонементов в фитнес-клуб специалисты финансового ведомства, указав, что установленный ст. 255 НК РФ перечень расходов на оплату труда не является закрытым, одновременно сообщили, что в целях главы 25 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые соответствующие требованиям ст. 252 НК РФ виды расходов, произведенных в пользу работника, в случае, если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, опять же за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. Здесь же было пояснено, что налогоплательщик самостоятельно учитывает в целях налогового учета доходы и расходы при соблюдении норм законодательства о налогах и сборах, а бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (Определение Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П). Таким образом, смысл сказанного, на наш взгляд, свелся к тому, что подобные расходы могут быть учтены, если они предусмотрены трудовым или коллективным договором, однако правомерность их признания придется доказывать налоговому органу. Иными словами, даже если в трудовых и (или) коллективных договорах предусмотрено условие об оплате организацией услуг, связанных с занятием работников спортом (физкультурой), признание таких расходов влечет налоговые риски, поскольку в п. 29 ст. 270 НК РФ среди не учитываемых при исчислении прибыли затрат прямо перечислена оплата занятий в спортивных секциях, кружках или клубах.

Вместе с тем в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ.

В письме от 09.08.2011 N 03-03-06/4/95 Минфин России разъяснил, что затраты налогоплательщика (работодателя) на осуществление мероприятий по улучшению условий и охраны труда, предусмотренные ст. 226 ТК РФ, могут учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ (смотрите также письмо Федеральной службы по труду и занятости от 11.03.2014 N 457-6-1). В письме Минфина России от 24.03.2014 N 03-03-06/2/12697 со ссылкой на положения ст.ст. 22, 163, 209 ТК РФ сказано, что обязанность работодателя по созданию нормальных условий труда закреплена нормами законодательства. При этом конкретный перечень мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков определяется работодателем исходя из специфики его деятельности.

Хотим также обратить внимание на мнение советника государственной гражданской службы РФ 1-го класса, доцента Финансового университета при Правительстве РФ Г.Г. Лалаева (размещенное в журнале "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2014 г.), в котором применительно к положениям п. 32 Типового перечня он делает вывод, что налогоплательщик не лишен права учесть в целях налогообложения прибыли расходы на финансирование мероприятий по улучшению условий и охраны труда, к которым относятся, в том числе, и мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах. По его мнению, для выполнения общих принципов признания расходов, предусмотренных п. 1 ст. 252 НК РФ, наряду с документами, подтверждающими факт осуществления расходов, налогоплательщику необходимо иметь утвержденный руководителем организации свой перечень мероприятий (локальный акт). В него нужно включить те мероприятия из типового перечня, которые организация считает необходимыми для проведения в своем коллективе.

По нашему мнению, с введением в Типовой перечень п. 32 расходы организации на оплату услуг, связанных с занятием работников спортом (физкультурой), могли бы быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии документального подтверждения. При этом, учитывая, что Приказ N 375н вступил в силу с 08.07.2014, может идти речь только о расходах, признаваемых в целях налогообложения (в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ) начиная с 08.07.2014.

Документальным подтверждением компенсационных выплат, связанных с возмещением расходов на оплату стоимости занятий физкультурой и спортом, могут служить:

- коллективный и (или) трудовой договор, в который включено условие о компенсации работнику стоимости занятий спортом в клубах, секциях;

- внутренний акт организации (положение, распоряжение, приказ и др.), устанавливающий обязанность работодателя по выплате данных компенсаций, предельный размер расходов на каждого работника в месяц на занятия спортом, порядок компенсации расходов работника и иные условия;

- платежные и иные документы, подтверждающие суммы произведенных работниками расходов (товарные и кассовые чеки, квитанции об оплате, счета, акты оказания услуг, договоры и др.).

В то же время следует учитывать, что в п. 29 ст. 270 НК РФ, запрещающий включать в целях налогообложения прибыли расходы организации на оплату занятий спортом (физкультурой) работников, на сегодняшний день изменения не внесены. В связи с чем существует вероятность, что включение рассматриваемых расходов в состав прочих расходов по пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ контролирующие органы при проверке сочтут неправомерным.

Обращаем внимание, что высказанная нами позиция является нашим экспертным мнением. Разъяснений финансового ведомства и налоговых органов об учете в целях налогообложения прибыли расходов в связи с включением в Типовой перечень п. 32 пока нет. В этой связи отметим, что организация может воспользоваться своим правом и обратиться в Минфин России за получением письменных разъяснений (пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ), выполнение которых учитывается в случае возникновения спора с налоговым органом в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член Российской коллегии аудиторов Федорова Лилия

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

23 сентября 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Приказ Минтруда России от 16.06.2014 N 375н вступает в силу по истечении 10 дней после дня его официального опубликования (п. 12 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти"). Текст документа опубликован в "Российской газете" от 27.06.2014 N 142.