Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, организация вправе учесть в целях налогообложения прибыли услуги, оказываемые медицинским работником, даже при отсутствии у последнего соответствующей лицензии.

Однако в таком случае не исключен спор с налоговым органом.

В бухгалтерском учете медицинские услуги, оказываемые в целях обеспечения нормальных условий труда, относятся к прочим расходам организации.

Обоснование вывода:

Налоговый учет

Согласно общим требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ организация вправе уменьшить полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат.

В письме Минфина России от 26.10.2005 N 03-03-04/1/302 финансисты пришли к выводу, что приведенные в вопросе расходы, в том числе и заработная плата медперсонала (а именно - фельдшера), учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

При этом в письмах Минфина России от 09.07.2004 N 03-03-05/1/69, от 14.12.2004 N 03-03-01-04/1/175 отмечено, что только организации с вредными условиями труда могут учесть расходы на содержание медпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

Медицинская деятельность, в рамках которой осуществляется выполнение работ (услуг) по оказанию доврачебной, амбулаторно-поликлинической, стационарной, высокотехнологичной, скорой и санаторно-курортной медицинской помощи, подлежит лицензированию (пп. 96 п. 1 ст. 17 Федерального закона РФ от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" и п. 4 "Положения о лицензировании медицинской деятельности", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 22.01.2007 N 30). Это требование распространяется как на организации, которые относятся к государственной и муниципальной системе здравоохранения, так и на организации, относящиеся к частной системе здравоохранения.

Таким образом, из требований законодательства следует, что физические лица, занимающиеся частной медицинской практикой, должны иметь лицензию на осуществление медицинской деятельности.

В рассматриваемой ситуации услуги по медицинскому осмотру, оказанию первичной медицинской помощи сотрудникам организации на основании гражданско-правового договора оказывает физическое лицо, не имеющее лицензии на осуществление медицинской деятельности и не являющееся работником медицинского учреждения. При этом сертификат установленного образца не может заменить лицензию.

Следует отметить, что, хотя налоговое законодательство и не связывает возможность учета в расходах по налогу на прибыль обоснованных затрат налогоплательщика на приобретение товаров (работ, услуг) у лиц, занимающихся лицензируемыми видами деятельности, при отсутствии у таких лиц соответствующих лицензий налоговые органы нередко предъявляют претензии в отношении учета таких расходов, считая их необоснованными.

Суды не разделяют такой подход налоговых органов и нередко встают на сторону налогоплательщиков. Так, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 26.06.2007 N А12-19368/2006 судом был сделан вывод, что услуги по предрейсовому медицинскому осмотру водителей, оказываемые индивидуальным предпринимателем, имеющим медицинское образование, но не имеющим необходимой лицензии, являются обоснованными, так как отсутствие лицензии на оказание данного вида услуг само по себе не может служить основанием для исключения из расходов затрат, фактически понесенных и документально подтвержденных налогоплательщиком.

В постановлениях ФАС Московского округа от 27.05.2008 N КА-А40/9292-07-2 и от 01.06.2007 N КА-А40/3147-07-2 судьи отметили, что в силу ст. 173 ГК РФ сделка, заключенная юридическим лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующим видом деятельности, является оспоримой и, в отличие от ничтожной сделки, действительна до тех пор, пока обратное не установлено решением суда. Соответственно, налоговые органы не могут предъявлять претензий по таким сделкам, если НК РФ не установлено такого условия признания расходов обоснованными, как наличие лицензии.

При этом хотелось бы отметить, что наличие арбитражной практики говорит о том, что признание налогоплательщиками расходов в случае отсутствия у исполнителей соответствующих лицензий неоднократно становилось предметом судебных разбирательств.

На основании изложенного представляется, что в рассматриваемой ситуации также существует вероятность возникновения спора с налоговым органом.

К сведению:

Осуществление деятельности, не связанной с извлечением прибыли, без специального разрешения (лицензии), если такое разрешение (лицензия) обязательно (обязательна), соответствует ст. 19.20 КоАП РФ и влечет предупреждение или наложение административного штрафа в размерах, определенных данной статьей. В указанной в вопросе ситуации принимаемый в организацию по гражданско-правому договору медицинский работник становится сам обязанным иметь такую лицензию, т.к. начинает осуществлять предпринимательскую деятельность по оказанию организации медицинских услуг. В случае, если должность медицинского работника будет введена в штат организации, то уже сама организация будет должна иметь соответствующую лицензию.

Минфин РФ в случаях, когда организации вступают во взаимоотношения с контрагентами по ситуациям, требующим наличия у контрагента лицензии на соответствующий вид деятельности, рекомендует обращаться за разъяснениями в соответствующее (профильное) министерство. Так, специалисты финансового ведомства рекомендуют за разъяснениями по вопросам о производстве строительных работ заказчиками и подрядными организациями с 01.01.2010 без наличия свидетельств на допуск к работам, выдаваемым саморегулируемыми организациями, обращаться в Минрегион России (письмо от 09.03.2010 N 03-03-06/1/120).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы организации, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

При этом расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также с выполнением работ и оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99).

Медицинские услуги, оказываемые в целях обеспечения нормальных условий труда, относятся к прочим расходам организации (п. 12 ПБУ 10/99). Учитываются такие расходы на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

В учете Вашей организации будут сформированы следующие проводки:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76
- учтены в составе прочих расходов оказанные физическим лицом услуги;
Дебет 76 Кредит 68, субсчет "НДФЛ"
- начислен НДФЛ;
Дебет 76 Кредит 50 (51)
- выплачено вознаграждение физическому лицу за минусом НДФЛ;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 69
- по соответствующим субсчетам начислены страховые взносы.

Организации, которые производят выплаты по договорам гражданско-правового характера, должны начислять на данные выплаты только страховые взносы, подлежащие уплате в ПФ РФ, ФФОМС РФ, ТФОМС РФ.

В силу пп. 2 части 3 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в базу для начисления страховых взносов, подлежащих уплате в ФСС РФ, не включаются. Начисление страховых взносов от несчастных случаев и профессиональных заболеваний следует производить только в том случае, если это предусмотрено условиями гражданско-правового договора.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, профессиональный бухгалтер Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав