Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При выставлении продавцом покупателю корректировочного счета-фактуры:

1) в сторону уменьшения - продавец принимает к вычету НДС на сумму разницы между величиной НДС до и после корректировки в налоговом периоде выставления корректировочного счета-фактуры. Покупатель на сумму разницы налога восстанавливает НДС в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
- получения первичных документов на уменьшение стоимости товара, (работ, услуг), полученных имущественных прав;
- получения корректировочного счета-фактуры;

2) в сторону увеличения - продавец должен увеличить налогооблагаемую базу по НДС за тот период, в котором осуществлена отгрузка. Покупатель принимает к вычету НДС на сумму разницы налога в налоговом периоде выставления продавцом корректировочного счета-фактуры.

Обоснование вывода:

Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ) вводит в НК РФ новое понятие "корректировочный счет-фактура".

Согласно Закону N 245-ФЗ с 1 октября 2011 года при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ (абзац 3 п. 3 ст. 168 НК РФ - данной нормой п. 3 ст. 168 НК РФ дополнен пунктом 16 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

В соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ (данной нормой ст. 172 НК РФ дополнена подпунктом "б" п. 20 ст. 2 Закона N 245-ФЗ) указанными документами являются: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

При заполнении корректировочного счета-фактуры продавцу нужно отразить как первоначальные данные о цене единицы товара, его количестве, стоимости всего количества товара без налога, сумме налога, так и уточненные, а также разницу между новыми и прежними сведениями (п. 5.2 ст. 169 НК РФ - данной нормой ст. 169 НК РФ дополнена подпунктом "г" п. 17 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

1. Продавец выставил корректировочный счет-фактуру

Корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом покупателю при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, является основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ (абзац 3 п. 1 и абзац 1 п. 2 ст. 169 НК РФ - данными нормами п. 1 и п. 2 ст. 169 НК РФ дополнены, соответственно, подпунктами "а" и "б" п. 17 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения продавец имеет право принять к вычету сумму разницы между величиной НДС до и после корректировки (абзац 1 п. 13 ст. 171 НК РФ - этой нормой ст. 171 НК РФ дополнена подпунктом "в" п. 19 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

То есть основанием принятия продавцом НДС к вычету является корректировочный счет-фактура, следовательно, принять к вычету НДС продавец может не ранее даты, указанной в корректировочном счете-фактуре.

В случае изменения в сторону увеличения стоимости (без учета налога) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав продавец обязан увеличить налогооблагаемую базу по НДС и доначислить к уплате в бюджет дополнительную сумму налога. Сумма изменения учитывается продавцом при определении налоговой базы по НДС за тот период, в котором осуществлена отгрузка соответствующих товаров (работ, услуг), передача имущественных прав (п. 10 ст. 154 НК РФ - этой нормой ст. 154 НК РФ дополнена пунктом 8 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

2. Покупатель получил корректировочный счет-фактуру

Если корректировочный счет-фактура составляется в случае уменьшения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, то покупатель должен разницу сумм НДС восстановить. Согласно пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ (данной нормой п. 3 ст. 170 НК РФ дополнен подпунктом "б" п. 18 ст. 2 Закона N 245-ФЗ) восстановление сумм налога в размере разницы до и после корректировки производится в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
- получения покупателем первичных документов на уменьшение стоимости товара, (работ, услуг), полученных имущественных прав;
- получения корректировочного счета-фактуры.

Если корректировка произошла в сторону увеличения сумм налога, то покупатель разницу НДС принимает к вычету (абзац 2 п. 13 ст. 171 НК РФ - данной нормой ст. 171 НК РФ дополнена подпунктом "в" п. 19 ст. 2 Закона N 245-ФЗ).

Согласно новым положениям ст. 172 НК РФ (п. 10 данной статьи) вычет сумм разницы предоставляется на основании корректировочных счетов-фактур.

Таким образом, принять к вычету сумму разницы по НДС покупатель может не ранее даты выставления продавцом корректировочного счета-фактуры.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гадалина Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана