Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Как до 1 октября 2014 года, так и после этой даты при передаче комиссионеру товара на реализацию комитент счет-фактуру выставлять не должен, поскольку в этот момент реализации не происходит.

Обоснование вывода:

Прежде всего отметим, что постановлением Правительства РФ от 30.07.14 N 735 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137" (далее - Постановление N 735), как прямо следует из его названия, вносятся изменения, в постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137). При применении данных законодательных актов налогоплательщику не стоит забывать о том, что обязанность по выставлению счетов-фактур и порядок их составления регламентированы нормами НК РФ (ст. 168 НК РФ и ст. 169 НК РФ). Постановление N 1137 принято именно во исполнение данных норм и устанавливает формы счетов-фактур (а также форму журнала их учета и формы книг продаж и покупок) и правила их заполнения (ведения).

Говоря простым языком, Постановление N 1137 лишь детально поясняет, в каком порядке следует заполнять те или иные графы (строки) счетов-фактур, журнала их учета, а также книг продаж и покупок. Обязанность по выставлению счетов-фактур и случаи ее возникновения предусмотрены только нормами НК РФ.

Отметим, что с 1 октября 2014 года изменений, связанных с выставлением счетов-фактур, лицами, осуществляющими посредническую деятельность, в НК РФ не вносилось. Поэтому с 1 октября 2014 у комитента в принципе не могло возникнуть новых обязанностей, связанных с уплатой НДС, в том числе новых обязанностей по выставлению комиссионеру счетов-фактур.

Как четко установлено п. 3 ст. 168 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры.

Понятие "реализация" расшифровано в ст. 39 НК РФ, где указано, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или ИП признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. При этом ст. 996 ГК РФ четко и однозначно определено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего.

Таким образом, при передаче по договору комиссии товара на реализацию право собственности на данный товар от комитента к комиссионеру не переходит, соответственно, комитент в этом случае счет-фактуру выставлять не должен (смотрите также письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-07-08/120). Более того, на наш взгляд, выставление счетов-фактур в момент передачи товаров на реализацию может повлечь за собой такие негативные последствия, как претензии налоговых органов, связанные с уплатой в бюджет НДС, выделенного в данных счетах-фактурах.

Что касается изменений, внесенных в Постановление N 1137 Постановлением N 735, касающихся порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, то следует учесть, что внесение данных изменений связано с внесением изменений в ст. 169 НК РФ с 1 января 2014 года. Напомним, что с этой даты ст. 169 НК РФ дополнена п. 3.1 ст. 169 НК РФ, которым закреплено, что лица, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров обязаны вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности.

Таким образом, начиная с 1 января 2014 года на комиссионеров возложена обязанность ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении их деятельности по договору комиссии. Однако формы такого журнала Постановление N 1137 не содержало, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, содержащийся в Постановлении N 1137, был предназначен только для плательщиков НДС. В этой связи Минфин России и налоговые органы разъясняли, что до внесения соответствующих изменений в Постановление N 1137 лица, указанные в п. 3.1 ст. 169 НК РФ, обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в порядке, установленном Постановлением N 1137 (письмо Минфина России от 03.06.2014 N 03-07-15/26512, ФНС России от 30.07.2014 N ГД-4-3/14802@).

Постановление N 735 как раз и внесло указанные изменения. Так, форма журнала полученных и выставленных счетов-фактур была дополнена некоторыми реквизитами. В частности, в шапке журнала теперь отражена необходимость указания наименования как налогоплательщика, так и лица, не являющегося налогоплательщиком, кроме того, в графах 10-12 журнала теперь указываются сведения о посреднической деятельности, указываемые комиссионером (агентом).

В раздел II приложения N 3 к Постановлению N 1137 "Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" внесены соответствующие дополнения, касающиеся порядка заполнения данных граф счета-фактуры.

Таким образом, изменения, внесенные в Постановление N 1137 Постановлением N 735, связаны только с приведением установленных им форм документов в соответствие с изменениями, которые были внесены в НК РФ в январе 2014 года. Нигде в Постановление N 735 не содержится норм, возлагающих на комитента обязанность выставлять комиссионеру счета-фактуры при передаче ему товаров на реализацию.

Как и до 1 октября 2014 года, в настоящее время комитент должен выставлять счет-фактуру посреднику только после получения от него данных о реализованных товарах (работах, услугах). Такой счет-фактура составляется той же датой, которой комиссионером выписан счет-фактура покупателю. Номер счету-фактуре присваивается в соответствии с индивидуальной хронологией составления счетов-фактур принципала (комитента). В строке "Поставщик" указываются реквизиты принципала (комитента). В строке "Покупатель" указывается наименование фактического покупателя, а не посредника (подпункты "а", "в" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением N 1137). Смотрите также письма Минфина России от 23.11.2012 N 03-07-09/153, от 10.05.2012 N 03-07-09/47. В табличной части повторяются все данные счета-фактуры, выставленного агентом в адрес покупателя.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

27 октября 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.