Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

На основании части первой ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Законодательством установлен минимальный перечень возмещаемых расходов, связанных со служебными командировками. Работодатель вправе увеличить этот перечень путем одобрения прямо не упомянутых в нем расходов.

В данной ситуации руководитель организации утвердил авансовый отчет сотрудницы, следовательно, одобрил иные расходы работницы в виде оплаты за проживание супруга, произведенные во время командировки.

Однако в последующем руководитель пришел к решению, что сотрудница должна возместить рассматриваемые расходы.

Обращаем Ваше внимание на то, что в рамках данной консультации не рассматривается правовая основа данной ситуации.

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Исходя из норм ПБУ 10/99, компенсация сотруднице стоимости расходов на проживание супруга в гостинице во время нахождения сотрудницы в командировке на основании утвержденного авансового отчета не может признаваться расходами организации по обычным видам деятельности. Такие расходы следовало учесть в составе прочих расходов организации.

Следовательно, организация в сентябре 2014 года неверно учла такие расходы в составе общехозяйственных расходов.

Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете и отчетности организаций установлены ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010).

Согласно п. 5 ПБУ 22/2010 ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

В рассматриваемом случае расходы на проживание супруга сотрудницы учтены в составе общехозяйственных расходов в сентябре 2014 года, ошибка обнаружена в октябре 2014 года.

С учетом требований п. 5 ПБУ 22/2010 исправление ошибки может быть отражено в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 26 Кредит 71 (СТОРНО)

- сторнируется стоимость проживания супруга сотрудницы, ошибочно учтенная в составе общехозяйственных расходов.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов), для обобщения информации о прочих расходах предусмотрен счет 91, субсчет "Прочие расходы".

Следовательно, расходы на проживание супруга сотрудницы, утвержденные руководителем организации, следовало учесть по дебету счета 91 на дату утверждения авансового учета.

Однако на дату обнаружения ошибки стало известно, что сотрудница будет возмещать указанные в вопросе расходы.

В соответствии с п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации" доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

В свою очередь, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 10/99).

В данной ситуации увеличения и уменьшения экономических выгод у организации по существу не происходит, поэтому в составе доходов и в составе расходов организации суммы расходов, подлежащих возмещению сотрудницей, не отражаются.

Для обобщения информации обо всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, Планом счетов предусмотрен счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

Поэтому считаем, что рассматриваемые расходы в данном случае целесообразно учесть на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", минуя счет 91, и отразить в учете следующей записью:

Дебет 73 Кредит 71

- отражена стоимость расходов на проживание супруга сотрудницы с учетом НДС, компенсированная сотруднице на основании авансового отчета, подлежащая возмещению.

Сумму НДС, исчисленную со стоимости проживания супруга сотрудницы в гостинице, ранее учтенную в составе прочих расходов, можно отразить следующей записью:

Дебет 91 Кредит 71 (СТОРНО)

- сторнируется сумма НДС, исчисленная со стоимости проживания супруга сотрудницы.

Напомним, что исправление ошибки оформляется бухгалтерской справкой, в которой должны быть отражены все необходимые записи (исправительные, дополнительные проводки, события, явившиеся причиной ошибки и др.).

Налоговый учет

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки.

Организация может признать в качестве командировочных расходов:

- оплату проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- плату за наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, на обслуживание в номере, за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие;

- оплату оформления и выдачи виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Перечень командировочных расходов в пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ не является закрытым, поэтому если в ходе служебной поездки у работника возникли дополнительные расходы, осуществленные с разрешения или ведома работодателя, они также могут относиться к командировочным, поскольку возмещаются работнику на основании ст. 168 ТК РФ.

При этом командировочные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно экономически оправданы, подтверждены документами и осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода (письмо Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18308).

В данной ситуации не представляется возможным учесть расходы на проживание супруга сотрудницы в составе командировочных расходов в качестве командировочных расходов. Полагаем, организации будет затруднительно доказать обоснованность таких расходов. К тому же в следующем отчетном периоде руководитель организации принял решение о необходимости возмещения работницей рассматриваемых расходов.

Поэтому организация неправомерно учла в составе расходов в целях налогообложения указанные в вопросе расходы*(1).

В то же время возмещение сотрудницей расходов на проживание супруга в гостинице во время ее нахождения в командировке не учитывается и в составе доходов при налогообложении прибыли.

Косвенным подтверждение данного мнения являются разъяснения представителей Минфина России, приведенные в письме от 03.06.2006 N 03-03-04/2/170.

НДС

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В свою очередь, на основании п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается, в частности, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

На наш взгляд в данной ситуации возмещение сотрудницей расходов, произведенных в командировке и ранее компенсированных организацией, нельзя рассматривать как реализацию услуг, так как организация не является гостиницей и не оказывает сотруднику гостиничные услуги.

В связи с этим полагаем, что для целей исчисления НДС возмещение сотрудницей рассматриваемых расходов не приводит к возникновению объекта обложения НДС.

Аналогичного мнения придерживаются и контролирующие органы. Например, в письме Управления МНС по г. Москве от 19.03.2003 N 24-11/15066 отмечено, что если возмещение, поступившее от физических лиц, эквивалентно величине произведенных в пользу этих лиц расходов, то объекта налогообложения по НДС не возникает.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Возмещение командировочных расходов;

- Энциклопедия решений. Учет возмещения расходов по найму жилого помещения в командировках;

- Энциклопедия решений. Учет компенсации иных расходов в командировках;

- Энциклопедия решений. Исправление ошибок в учете и отчетности.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

30 октября 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно первому абзацу п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).