Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

На настоящий момент на основании п. 2 ст. 154 НК РФ у ссудодателя в рассматриваемом случае возникает налогооблагаемая база по НДС, определяемая исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг, в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества, а налог уплачивается за счет собственных средств ссудодателя.

С 01.10.2011 обязанность ссудодателя по исчислению и уплате НДС по передаче имущества в ссуду аннулируется в связи с изменением законодательства.

При получении имущества в ссуду (безвозмездное пользование) у ссудополучателя возникает налогооблагаемая база по налогу на прибыль за счет получения внереализационного дохода от использования имущественных прав, исчисляемого исходя из рыночных цен аренды идентичного имущества.

Обоснование вывода:

Договор временного безвозмездного пользования

Отношения сторон по договору ссуды (безвозмездного пользования) регулируются гл. 36 ГК РФ. В силу п. 2 ст. 689 ГК РФ к договору безвозмездного пользования, соответственно, применяются правила, установленные рядом статей главы 34 "Аренда" ГК РФ.

Налог на прибыль

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, являются для организации внереализационными доходами (п. 8 ст. 250 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ имущество или имущественные права считаются безвозмездно полученными в случае, если их получение не влечет для получателя обязанности передать имущество или имущественные права передающему лицу.

В случае получения имущества в безвозмездное пользование (ссуду) получатель приобретает право пользования этим имуществом.

Следовательно, получение имущества в ссуду признается безвозмездным получением имущественных прав.

В письме Минфина РФ от 04.02.2008 N 03-03-06/1/77 специалисты финансового ведомства отметили, что налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав внереализационных доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества, вне зависимости от того, является ли такой договор срочным или бессрочным. Принцип же определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, подлежит, по мнению финансистов, применению и при оценке имущественного права, в том числе права пользования вещью.

Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 17.10.2005 N 03-03-04/4/63, от 04.04.2007 N 03-03-06/4/37, а также в п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98.

При получении безвозмездно имущественных прав налогоплательщик может провести оценку доходов по аналогии с порядком определения рыночных цен на товары, работы, услуги, то есть исходя из рыночных цен на имущественные права (письмо Минфина России от 07.05.2007 N 03-03-06/4/54).

НДС

На основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ оказание услуг на безвозмездной основе признается объектом обложения НДС.

При безвозмездной передаче налог исчисляется с рыночной стоимости передаваемого имущества, определяемой в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).

По мнению Минфина России, при передаче имущества в безвозмездное временное пользование по договору ссуды у ссудодателя возникает объект обложения НДС в виде стоимости безвозмездно оказанных услуг (п. 2 ст. 154 НК РФ). При этом налоговая база определяется исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг в сопоставимых экономических условиях, в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества, а налог уплачивается за счет собственных средств ссудодателя (письма Минфина России от 29.07.2011 N 03-07-11/204, от 05.05.2009 N 03-07-11/133, от 02.04.2009 N 03-07-11/100, от 28.11.2008 N 03-07-11/371).

Подобная точка зрения нашла отражение и в судебных решениях (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.10.2008 N А44-157/2008 (определением ВАС РФ от 29.01.2009 N 401/09 в пересмотре дела в порядке надзора отказано)).

В то же время у организации, получившей имущество в безвозмездное временное пользование, нет права на вычет НДС по этому имуществу. Данное мнение в разное время высказывалось Минфином России. Так, в письме от 21.03.2006 N 03-04-11/60 специалисты финансового ведомства отметили, что поскольку при безвозмездной передаче товаров передающая сторона не предъявляет получателю товаров к уплате суммы НДС, то правовых оснований для вычета этого налога получателем товаров не имеется. Позднее письмом от 25.04.2011 N 03-07-14/39 Минфин России подтвердил такую позицию, приведя следующее разъяснение. Счет-фактура, оформленный по этой сделке передающей стороной, регистрации в книге покупок получателя не подлежит (п. 11 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914). Следовательно, вычет НДС, выделенного в таких счетах-фактурах, у ссудополучателя не производится.

Как следует из вопроса, в тексте договора ссуды содержится формулировка, согласно которой передача оборудования, передаваемого в ссуду, не подлежит обложению НДС в соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Упомянутая норма НК РФ применяется при благотворительной передаче товаров (работ, услуг), осуществляемой в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Законом РФ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (Федеральный закон от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ, далее - Закон N 135-ФЗ).

По общему правилу термин "передача" означает переход права собственности на передаваемое имущество, в рассматриваемом же случае имущество передается в ссуду, а не в собственность ссудоприобретателю.

Законом N 135-ФЗ установлено, что благотворители осуществляют благотворительные пожертвования в форме безвозмездной (или на льготных условиях) передачи имущества в собственность или наделения получателя имущества правами владения, пользования и распоряжения таким имуществом (ст. 5 Закона). Кроме того, благотворительная помощь оказывается на цели, предусмотренные ст. 2 Закона N 135-ФЗ.

При заключении же договора ссуды в соответствии со ст. 689 ГК РФ одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю).

Следовательно, упомянутая норма НК РФ к рассматриваемой ситуации неприменима.

Обращаем Ваше внимание на то, что Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, вступающим в силу с 1 октября 2011 года, в пп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ внесены изменения, согласно которым не признается объектом налогообложения оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Таким образом, в рамках договора ссуды имущества (безвозмездное пользование) налогооблагаемая база по налогу на прибыль возникает за счет получения внереализационного дохода от использования имущественных прав у ссудополучателя. При этом доход исчисляется исходя из рыночных цен аренды идентичного имущества.

Обязанность по исчислению и уплате НДС на настоящий момент (до 01.10.2011) возникает у ссудодателя. Налогооблагаемая база определяется исходя из цен, сложившихся на рынке однородных услуг в сопоставимых экономических условиях, в частности доходов от сдачи в аренду аналогичного имущества. При этом налог уплачивается за счет собственных средств ссудодателя. Неначисление НДС у ссудодателя до 01.10.2011 со ссылкой на пп. 12. п. 3 ст. 149 НК РФ приведет к спору с налоговым органом, недоимке и последующей уплате не только налога, но и суммы пени.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Машедо Надежда

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Горностаев Вячеслав