Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Согласно п. 1 ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
В соответствии с п. 2 ст. 567 ГК РФ к договору мены применяются правила о купле-продаже (глава 30 ГК РФ), если это не противоречит правилам главы 31 ГК РФ и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
В силу п. 1 ст. 568 ГК РФ если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, что и планируется в Вашем случае.
При этом законодательство не обязывает стороны указывать цены обмениваемых товаров в договоре мены. Даже наличие в договоре мены сведений о неодинаковых ценах обмениваемого имущества само по себе не свидетельствует о неравноценности обмениваемых товаров (п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.09.2002 N 69 "Обзор практики разрешения споров, связанных с договором мены").
Таким образом, согласование сторонами договора мены условия о цене путем указания на равноценность обмениваемых объектов без указания конкретной стоимости каждого из них отвечает принципу равноценности обмениваемых товаров, предусмотренному ст. 568 ГК РФ, и не противоречит законодательству. Отсутствие в договоре мены указания на цену обмениваемого недвижимого имущества (в том числе земельных участков) не свидетельствует о незаключенности либо недействительности договора (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 12.01.2011 по делу N А45-10028/2010, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2009 N 15АП-4568/2009, от 19.06.2009 N 15АП-4336/2009).
Если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обеими сторонами обязательств о передаче соответствующих товаров (ст. 570 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

На основании ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) для принятия актива к бухгалтерскому учету в составе основных средств необходимо одновременное выполнение условий, поименованных в п. 4 ПБУ 6/01.
В отношении земельных участков данные условия могут выполняться. Поэтому приобретенные Вашей организацией земельные участки возможно учесть в составе основных средств.
Пункт 11 ПБУ 6/01 определяет, что первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.
Учитывая изложенное, полагаем, что первоначальной стоимостью земельных участков, полученных по договору мены, будет стоимость участков, переданных организациями. Иными словами, полученный по договору мены участок организация "А" отразит по стоимости 4000 руб. за га, а организация "Б" - по 14 000 руб. за га.
Обращаем Ваше внимание, что при формировании первоначальной стоимости земельных участков, полученных по договору мены, учитываются фактические затраты, предусмотренные п. 8 ПБУ 6/01 (п. 12 ПБУ 6/01).
Как уже было отмечено нами выше, по договору мены организация признается покупателем получаемого имущества и продавцом передаваемого взамен имущества. Следовательно, помимо оценки поступающих основных средств у Вашей организации возникает необходимость оценки величины выручки. Порядок оценки выручки по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, установлен п. 6.3 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99).
Так, п. 6.3 ПБУ 9/99 предусматривает, что величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), полученных организацией, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется стоимостью продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией. Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).
В то же время, поскольку по условиям договора обмениваемое имущество признается равноценным, мы полагаем, что величину выручки от продажи земельных участков следует принять к бухгалтерскому учету, исходя из стоимости земельных участков, передаваемых организациями. Тогда, величину выручки от продажи участка организация "А" отразит исходя из стоимости 4000 руб. за га, а организация "Б" - 14 000 руб. за га. Обращаем Ваше внимание, что сказанное является нашим экспертным мнением.
Считаем, что в анализируемом случае в учете организации "А" будут сделаны следующие записи:
Дебет 08 Кредит 60
- отражена стоимость полученного участка (площадь передаваемого участка в га х 4000 руб./га);
Дебет 62 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражен доход от продажи земельного участка (площадь переданного участка в га х 4000 руб./га);
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 01
- списана стоимость реализованного земельного участка;
Дебет 60 Кредит 62
- полностью погашены обязательства сторон при выполнении обеими сторонами условий договора;
Дебет 01 Кредит 08
- земельный участок учтен в составе основных средств.
Аналогичные записи делаются и в учете организации "В". При этом стоимость полученного участка определяется как площадь передаваемого участка в га х 14 000 руб./га. Доход же от реализации у организации "В" также определяется как площадь передаваемого участка в га х 14 000 руб./га.
Таким образом, финансовый результат от обмена участками в учете каждой организации равняется нулю.

НДС

Принимая во внимание положения п. 1 ст. 567 ГК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ, по общему правилу передачу имущества в обмен на другое имущество следует рассматривать в целях исчисления НДС как операцию по реализации (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговая база в таком случае определяется по п. 2 ст. 154 НК РФ, который предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ.
Однако операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом налогообложения в целях главы 21 НК РФ на основании пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ.
В этой связи обязательств по исчислению НДС в рассматриваемом случае у Вашей организации не возникает.

Налог на прибыль

Обмен товарами, работами или услугами признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Следовательно, доходы от передачи земельного участка учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со ст.ст. 247-249 НК РФ.
Пункт 4 ст. 274 НК РФ устанавливает, что доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг) (включая товарообменные операции), учитываются, если иное не предусмотрено НК РФ, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, то есть по рыночным ценам.
Однако в рассматриваемом случае стороны в договоре не предусмотрели стоимость обмениваемого имущества. Разъяснений уполномоченных органов применительно к аналогичной ситуации нам обнаружить не удалось.
Исходя из понятия дохода, данного в ст. 41 НК РФ, мы полагаем, что в целях исчисления налога на прибыль величину дохода следует определить в порядке, аналогичном порядку, применяемому в бухгалтерском учете, то есть по рыночной цене передаваемого имущества. Не исключаем, что подобная оценка величины дохода может стать предметом спора с налоговым органом.
В общем случае организации вправе уменьшить доходы от продажи земельных участков на расходы, связанные с их приобретением на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, а также на расходы, связанные с реализацией участка (смотрите также письма Минфина России от 16.08.2013 N 03-03-06/1/33408, от 04.03.2010 N 03-03-06/1/111).
В целях налогообложения прибыли согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля относится к объектам, не подлежащим амортизации. Поэтому при продаже налогоплательщик вправе учесть всю стоимость земельного участка, сформированную при его приобретении, по данным налогового учета (письма Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/1/488, от 01.02.2008 N 03-03-06/1/68).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

10 ноября 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.