Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация оптовой торговли не обязана применять унифицированную форму товарного отчета ТОРГ-29. С целью осуществления контроля за движением товара и его сохранностью она имеет право применять самостоятельно разработанные формы первичных документов, а также закрепить в своей учетной политике иной способ контроля в разрезе материально-ответственных лиц (например в электронном виде).
В случае отсутствия у организации первичных учетных документов, утвержденных учетной политикой, возможно привлечение к налоговой ответственности на основании ст. 120 НК РФ.

Обоснование позиции:
Прежде всего отметим, что частью 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) определено, что формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
Таким образом, в настоящее время организации не обязаны применять в учете унифицированные формы первичных документов, за исключением тех, которые установлены уполномоченными органами на основании федеральных законов, в частности (смотрите также информацию Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012):
1) кассовых и банковских документов, перечисленных в п.п. 4.1, 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" и п. 2.1, п. 2.4 Положения от 19.06.2012 N 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств";
2) транспортной накладной согласно п. 2 ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" и п. 6 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272.
В связи с этим каждая организация самостоятельно разрабатывает и утверждает в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организаций") формы первичных учетных документов. В качестве первичных можно утвердить как унифицированные формы первичных документов (в том числе ТОРГ-29), так и формы, разработанные самостоятельно (например взять за основу ТОРГ-29, но добавить (исключить) из нее какие-либо реквизиты).
Унифицированная форма N ТОРГ-29 утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
Правила документального оформления приема, хранения, отпуска товаров и отражения товарных операций в бухгалтерском учете и отчетности установлены Методическими рекомендациями по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации).
Так, в п. 2.2.8 Методических рекомендаций указано, что материально ответственные лица должны составлять отчетность о наличии и движении товаров в сроки от 1 до 10 дней, установленные руководителем и главным бухгалтером торговой организации в зависимости от условий работы.
Согласно п. 2.2.9 Методических рекомендаций основанием для составления товарного отчета являются первичные приходные и расходные документы. Основой товарного отчета является подтверждение товарного остатка. В данном пункте, а также в последующих пунктах (2.2.11-2.2.14) отражен порядок составления товарного отчета. При этом в соответствии с п. 2.2.14 Методических рекомендаций товарные отчеты в оптовых организациях могут содержать сведения об остатках, приходе и расходе товаров не только в стоимостном, но и количественном выражении, а также остатки, приход и расход могут указываться не только в целом, но и по каждому наименованию товаров.
Товарные отчеты составляются материально ответственными лицами в двух экземплярах. Первый экземпляр отчета вместе со всеми оправдательными документами, подтверждающими поступление или выбытие товаров, представляется в бухгалтерию организации, а второй с распиской бухгалтера о приеме отчета остается у материально ответственного лица (п. 2.2.10 Методических рекомендаций).
В то же время п. 2.2.16 Методических рекомендаций рекомендует при учете товаров по покупным ценам, при ведении сортового, партионного учета товаров вместо товарного отчета составлять сопроводительные реестры (код по ОКУД 0903014). В таких реестрах указываются только наименования приходных и расходных документов, их число (отдельно по каждой строке) и номера. Реестры составляются в двух экземплярах, первый вместе с оправдательными документами передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.
Таким образом, товарный отчет служит для осуществления контроля за движением товаров, оформлением сопроводительных документов, реализацией в разрезе материально-ответственных лиц. Исходя из формы данного отчета, он подтверждает приход, расход товара и товарный остаток в отчетном периоде.
Обращаем внимание, что частью 1 ст. 19 Закона N 402-ФЗ закреплена обязанность экономического субъекта организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Подробности организации и осуществлении экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни содержатся в информации Минфина России от 25.12.2013 N ПЗ-11/2013 (далее - Информация).
Согласно пп. "а" п. 3 Информации внутренний контроль - это процесс, направленный на получение достаточной уверенности в том, что экономический субъект обеспечивает эффективность и результативность своей деятельности, в том числе достижение финансовых и операционных показателей, сохранность активов.
По нашему мнению составление отчетности материально - ответственными лицами является важным элементом контроля сохранности товаров для торговой организации. Обмен данными между материально-ответственными лицами и бухгалтерией помогает избежать ошибок в учете, отслеживать потери при хранении.
Однако, исходя из положений Закона N 402-ФЗ, необязательно применять именно унифицированную форму товарного отчета (ТОРГ-29).
Как вариант организация может:
- разработать собственную форму отчета для материально-ответственных лиц;
- вести реестр в соответствии с п. 2.2.16 Методических рекомендаций;
- или закрепить в своей учетной политике иной способ контроля за движением товара и его сохранностью в разрезе материально-ответственных лиц (например в электронном виде).
Отметим также, что товарный отчет (форма ТОРГ-29) в настоящее время продолжает использоваться организациями, и часто приводится в качестве доказательной базы в налоговых и хозяйственных спорах, о чем свидетельствуют материалы судебной практики (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 29.08.2013 N Ф05-10068/13 по делу N А40-95577/2012, от 27.08.2013 N Ф05-9824/13 по делу N А40-100023/2012, ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2013 N Ф07-2859/13 по делу N А56-20295/2012).
Что касается вопроса об ответственности за отсутствие (неприменение) товарного отчета.
Статьей 120 НК РФ предусмотрена ответственность налогоплательщиков в случае грубого нарушения правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения. При этом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной статьи понимается, в частности, отсутствие первичных документов.
В письме от 09.06.2011 N 03-02-07/1-187 представители Минфина России, основываясь на требованиях Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", указывают, что первичные учетные документы должны быть оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства. Отсутствие оформленных надлежащим образом первичных учетных документов является основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 120 НК РФ.
Как мы уже упоминали ранее, действующий в настоящее время Закон N 402-ФЗ разрешает организациям самостоятельно разрабатывать и утверждать в учетной политике формы первичных учетных документов, на основании которых будет осуществляться ведение учета. В силу части 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.
Исходя из этого полагаем, что если у организации на момент налоговой проверки будут отсутствовать первичные учетные документы, которые утверждены учетной политикой, претензии налогового органа на основании ст. 120 НК РФ возможны.
При этом заметим, что административная ответственность установлена только за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а также нарушение порядка и сроков хранения учетных документов и распространяется только на должностных лиц организации (ст. 15.11 КоАП РФ). Ответственность за такое нарушение, как отсутствие первичных документов, КоАП РФ не предусмотрена.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

26 декабря 2014 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.