Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Работы по гидроизоляции противопожарного резервуара, по нашему мнению, улучшают первоначально принятые нормативные показатели функционирования этого сооружения (т.к. увеличивается срок полезного использования, качество применения (нет необходимости чистить, регулярно восстанавливать уровень воды) и т.п.). То есть относятся к модернизации и реконструкции объекта основного средства.
Если бы производилась замена (или восстановление) уже существующей гидроизоляции, то такие работы можно было бы признать капитальным ремонтом.
Однако обращаем внимание, что окончательную квалификацию проведенных работ для правильного отражения в учете организации должны определить инженерно-технические специалисты организации (в частности, должны предоставить информацию о том, приводят ли выполненные работы к улучшению эксплуатационных характеристик объекта).

Обоснование вывода:
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).
Согласно п. 26 ПБУ 6/01 восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, только если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта основных средств (п. 27 ПБУ 6/01).
То есть, если в результате ремонтных работ не изменяются первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств, то расходы на такой ремонт признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 5 и п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Согласно п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), затраты по ремонту объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат. А учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации, осуществляемой во время ремонта, осуществляемого с периодичностью более 12 месяцев) объекта основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений (п. 70 Методических указаний).
Следовательно, для правильного отражения в бухгалтерском учете рассматриваемых затрат необходимо определить, к какому виду ремонта относятся выполненные работы по гидроизоляции противопожарных резервуаров - к капитальному ремонту, расходы на который могут относиться к текущим расходам, или к реконструкции (достройке, дооборудованию)), стоимость которой увеличивает первоначальную стоимость основного средства.
В письме Минфина России от 14.01.2004 N 16-00-14/10 указано, что вопросы определения видов ремонта, в том числе капитального, не регулируются законодательством о бухгалтерском учете. Основанием для определения видов ремонта должны являться соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов. Отметим, что судьи считают обоснованными самостоятельную квалификацию ремонта на основании документов, разработанных техническими службами организаций в рамках системы планово-предупредительных ремонтов (смотрите постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2007 по делу N А55-667/2007).
Кроме этого, Минфин России для определения терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция" рекомендует руководствоваться, в частности, Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденным постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее - Положение N 279) (письма Минфина России от 24.03.2010 N 03-11-06/2/41, от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794).
Исходя из Приложения N 8 Положения N 279 работы по частичной или полной смене гидроизоляции или ее восстановлении относятся к капитальному ремонту сооружений.
Отметим, что уже после появления указанных писем Минфина России в 2011 году Федеральным законом от 18.07.2011 N 215-ФЗ были внесены изменения в Градостроительный кодекс РФ (далее - ГрК РФ). В результате в действующей редакции ГрК РФ содержатся определения капитального ремонта объектов капитального строительства (п.п. 14.2, 14.3 ст. 1) и их реконструкции (п.п. 14, 14.1 ст. 1).
Так, в частности, под капитальным ремонтом объектов капитального строительства (за исключением линейных объектов) понимаются:
- замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций;
- замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов;
- а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.
Реконструкцией является изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства, а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов.
Таким образом, исходя из вышеизложенного полагаем, что работы по гидроизоляции противопожарного резервуара, в котором изначально таковая отсутствовала, улучшают первоначально принятые нормативные показатели функционирования этого сооружения (т.к. увеличивается срок полезного использования, качество применения (нет необходимости чистить, регулярно восстанавливать уровень воды) и т.п.). То есть относятся к модернизации и реконструкции объекта основного средства. Если бы производились работы по замене и (или) восстановлению уже имеющейся гидроизоляции противопожарных резервуаров, то такие работы признавались бы капитальным ремонтом.

К сведению:
Расходы на ремонт основных средств (текущий, капитальный) уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в составе прочих в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ). Расходы организации на реконструкцию объекта основных средств увеличивают его первоначальную стоимость (п. 2 ст. 257 НК РФ) и включаются в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, посредством начисления амортизации.
При этом налоговое законодательство при определении налоговой базы не ставит учет расходов на ремонт в зависимость от вида произведенного ремонта (текущего, среднего или капитального) или способа его осуществления (хозяйственный или подрядный) (письмо Минфина России от 03.11.2006 N 03-03-04/1/718, письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-03-06/1/830).
В силу п. 2 ст. 257 НК РФ к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, связанные с изменением технологического или служебного назначения объекта основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами; к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции; к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным*(1).
Налоговое законодательство не дает определения понятия ремонта, которое должно использоваться при исчислении налога на прибыль, и не расшифровывает, какие работы следует относить к капитальному ремонту. В то же время Минфин России предлагает считать ремонтными работы, не влекущие изменений функций объекта и его эксплуатационных характеристик (письма Минфина России от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29, от 18.04.2006 N 03-03-04/1/358).
В постановлении ФАС Московского округа от 17.05.2011 по делу N А41-29048/10 судьи указали, что капитальный ремонт заключается в замене основных частей или элементов имущества. Капитальный ремонт направлен на недопущение аварийного состояния имущества, когда использование имущества по назначению становится невозможным или опасным.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Изменение первоначальной стоимости основного средства в целях налогообложения прибыли (в случаях модернизации, реконструкции и пр.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

14 января 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

*(1) Минфин России в письме от 15.02.2012 N 03-03-06/1/87 отметил, что именно этим определением, а не определением, приведенным в Градостроительном кодексе РФ или ином нормативно-правовом акте, должен руководствоваться налогоплательщик для целей налогообложения.