Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рамках осуществления операций (деятельности), освобожденных от НДС на основании ст. 149 НК РФ, организация вправе не оформлять счета-фактуры по указанным операциям. Письменного соглашения с контрагентами для этого не требуется.
В то же время и составление счетов-фактур по требованию контрагента в рамках указанных операций не противоречит нормам закона.

Обоснование вывода:
В рассматриваемой ситуации прежде всего необходимо констатировать: организация является плательщиком НДС (п. 1 ст. 143 НК РФ) и осуществляет операции, являющиеся объектами обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ на налогоплательщиков возложена обязанность (в том числе) составления счетов-фактур "при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (за исключением операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ)".
Как видим, для плательщиков НДС, осуществляющих операции, признаваемые объектом обложения НДС, но освобожденные от обложения (на основании ст. 149 НК РФ), предусмотрено исключение, освобождающее от обязанности составлять счета-фактуры, но только в отношении операций именно освобожденных от НДС на основании норм ст. 149 НК РФ.
Второй частью (предложением) пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ предусмотрено: "при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, и налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются".
При этом норма, "исключающая" обязанность, изначально была введена Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ и вступила в силу с 1 января 2014 года. Ранее в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ напротив акцентировалось, что налогоплательщики обязаны были составлять счета-фактуры при совершении операций, "в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения)".
Действующая на сегодняшний день редакция пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ вступила в силу с 1 января 2015 года (Федеральный закон от 29.11.2014 N 382-ФЗ), в ней норма о письменном согласии сторон на несоставление счетов-фактур выделена в отдельную часть (предложение). Примечательно, что в прежней редакции право не составлять счета-фактуры для соответствующих контрагентов входило в исключение (указанное в скобках) из нормы, обязывающей составлять счета-фактуры.
Полагаем, изменения, внесенные в редакцию пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ и вступившие в силу с 1 января 2015 года, прежде всего, связаны с удобочитаемостью рассматриваемой нормы. Можно предположить, что выделение правила о том, когда счета-фактуры не составляются, позволило избежать применения в норме закона неправильного существительного "несоставление".
Важно обратить внимание, что освобождение от составления счетов-фактур по письменному согласию сторон сделки обусловлено "статусом" не организации-продавца (в смысле главы 21 НК РФ), а положением ее контрагентов в отношении применения норм главы 21 НК РФ.
По нашему мнению, представляется очевидным, что освобождение от оформления счетов-фактур связано с упрощением излишнего документооборота. Прежде всего счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм НДС к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ). Широко распространено мнение, что счет-фактура вообще не является первичным документом бухгалтерского учета. Таким образом, наличие (или отсутствие) счета-фактуры для лиц, не претендующих на принятие к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом, не имеет значения. Также счет-фактура не имеет смысла с точки зрения п. 1 ст. 169 НК РФ, когда в нем сумма НДС не выделяется (при операциях, освобожденных от НДС).
Правило последовательного применения норм позволяет утверждать, что в рассматриваемой ситуации освобождение от выставления счетов-фактур для организации, осуществляющей операции, освобожденные от НДС на основании ст. 149 НК РФ, предусмотрено частью первой пп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ. Соответственно, положения части второй (предложения второго) пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ организация вправе не учитывать.
Согласно разъяснениям, данным Минфином России в письме от 19.03.2014 N 03-07-09/11822, обязанность налогоплательщика составлять счета-фактуры при осуществлении операций, не подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения) НДС, отменена с 1 января 2014 года. При этом, как отмечено в письме Минфина России от 25.11.2014 N 03-07-09/59838, и составление счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых от НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ, нормам НК РФ не противоречит.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Случаи, когда счета-фактуры продавцом не составляются.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

12 февраля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.