Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В случае, когда доставка товара поставщиком покупателю осуществляется по договору перевозки со сторонней организацией, по нашему мнению, необходимо оформлять и транспортную накладную, и товарно-транспортную накладную (ТТН).

Если договор перевозки не заключается, то оформлять транспортную накладную не надо.

Законом не установлено, что транспортная накладная предназначена для ведения бухгалтерского и налогового учета и является обязательным документом в целях подтверждения затрат, в то время как ТТН является обязательным первичным документом для подтверждения затрат на транспортные услуги сторонних организаций. Однако не исключаем, что при отсутствии транспортной накладной могут возникнуть разногласия с контролирующими органами по поводу признания затрат в целях налогообложения прибыли.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 и п. 2 ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Пунктом 2 ст. 784 ГК РФ установлено, что общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Форма транспортной накладной содержится в приложении N 4 к Правилам перевозок грузов автомобильным транспортом (далее - Правила), утвержденным постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272 (далее - Постановление N 272).

Пунктом 6 Правил продублировано положение п. 2 ст. 785 ГК РФ, согласно которому транспортная накладная подтверждает заключение договора перевозки. Аналогичную норму содержит и часть 1 ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Закон N 259-ФЗ).

Согласно части 2 ст. 8 Закона N 259-ФЗ форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются правилами перевозок грузов, утвержденными постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. Постановление вступило в силу 26.07.2011 (далее - Правила).

По общему правилу, установленному п. 6 Правил, оформление транспортной накладной осуществляет грузоотправитель. Грузоотправителем может быть физическое или юридическое лицо, которое по договору перевозки груза выступает от своего имени или от имени владельца груза и указывается в транспортной накладной (ст. 2 Закона от N 259-ФЗ).

Учитывая изложенное, полагаем, что составление транспортной накладной обязательно в том случае, когда имеет место заключенный сторонами договор перевозки.

Следовательно, если поставщик доставляет товар покупателю своим транспортом, что входит в условия поставки (то есть договор перевозки груза не заключается), то составлять транспортную накладную не требуется. В этом случае достаточно оформить товарно-транспортную накладную по форме N 1-Т.

Также не требуется составлять транспортную накладную и в случае, когда покупатель вывозит товар собственным транспортом.

Со вступлением в силу постановления Правительства РФ от 15.04.2011 N 272 никаких изменений не было внесено в перечень форм первичной учетной документации, утвержденный постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 (далее - Постановление N 78), который содержит типовую межотраслевую форму N 1-Т "Товарно-транспортная накладная" (далее также - ТТН).

ТТН относится к первичным учетным документам, которыми оформляются хозяйственные операции и на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон 129-ФЗ)). Пунктом 2 ст. 9 Закона 129-ФЗ определено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, за исключением документов, форма которых не предусмотрена в этих альбомах.

Обязанность составления накладной по данной форме установлена в п. 1.2 и п. 2 Постановления N 78, согласно которому все юридические лица всех форм собственности, осуществляющие деятельность по эксплуатации автотранспортных средств, являющиеся отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом, должны использовать форму 1-Т.

В п. 2 Инструкции Минфина СССР, Госбанка СССР, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР, Минавтотранспорта РСФСР от 30.11.1983 N 156, 30, 354/7, 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" указано, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной ТТН.

Пунктом 6 Инструкции установлено, что ТТН является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Согласно указаниям по применению и заполнению форм, содержащимся в приложении к Постановлению N 78, ТТН предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и состоит из двух разделов:
* Товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей;
* Транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

ТТН на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую поездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.

В бухгалтерском учете оприходование товара по ТТН грузополучателем предусмотрено п. 44, п. 47 и п. 49 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

Таким образом, транспортная накладная предназначена для определения условий перевозки груза грузоотправителем и перевозчиком, а также документального подтверждения исполнения перевозчиком своих обязанностей по договору перевозки. Законом не установлено, что транспортная накладная является обязательным документом, применяемым в целях подтверждения затрат для ведения бухгалтерского и налогового учета. ТТН предназначена для учета операций, связанных с реализацией товарно-материальных ценностей и их доставкой, как правило, по договору поставки. Соответственно, если транспортная накладная содержит сведения о грузе, об условиях перевозки и т.д., достаточные для исполнения обязательств по договору перевозки, то ТТН включает сведения, необходимые для учета хозяйственных операций по договору поставки.

При этом очевидно, что содержание этих двух документов не совпадает. В частности, в транспортной накладной отсутствует товарный раздел, который, как уже было отмечено, определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей.

Так как транспортная накладная и ТТН имеют различное назначение и содержание, полагаем, что до внесения изменений в Постановление N 78 организациям, осуществляющим доставку грузов в рамках поставки автомобильным транспортом привлеченного перевозчика, следует руководствоваться действующими нормативными правовыми актами, то есть применять в своей деятельности и транспортную накладную, составленную по форме согласно приложению N 4 к Правилам, и ТТН. Аналогичная позиция прослеживается в письме ФНС от 22.07.2011 N ЕД-4-3/11885@.

Минтранс России в письме от 20.07.2011 N 03-01/08-1980ис указывает на то, что использование транспортной накладной не исключает также и применение накладных форм N 1-Т и ТОРГ-12.

В части возможных последствий при отсутствии транспортной накладной сообщаем, что в настоящее время ситуация до конца не ясна.

До вступления в силу Правил специалисты финансового ведомства приходили к выводу, что затраты на транспортные услуги сторонних организаций могут быть учтены организацией в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме N 1-Т (смотрите, например, письмо Минфина России от 26.05.2008 N 03-03-06/1/333). Однако на сегодняшний день Минфин России дает следующие разъяснения: затраты налогоплательщика на перевозку груза автомобильным транспортом и факт его транспортировки подтверждаются как транспортной накладной, так и накладной формы N 1-Т (письма Минфина России от 02.09.2011 N 03-03-06/1/540, от 17.08.2011 N 03-03-06/1/492, N 03-03-06/1/497, N 03-03-06/1/498, N 03-03-06/1/499, N 03-03-06/1/500, N 03-03-06/1/501, от 16.08.2011 N 03-03-06/1/487).

Как Вы справедливо отметили, указанные разъяснения могут трактоваться неоднозначно. Мы полагаем, что для целей бухгалтерского и налогового учета затрат на транспортировку предназначена ТТН, однако не исключаем, что отсутствие транспортной накладной приведет к спорам с налоговыми органами.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Ананьева Лариса

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Пименов Владимир