Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Действующими нормами главы 21 НК РФ, равно как и правилами регистрации выставленных контрагентами счетов-фактур, не предусмотрено ведения отдельной книги покупок (и журнала регистрации полученных и выставленных счетов-фактур) участником, ведущим общий учет имущества и хозяйственных операции.
Выставленные поставщиками счета-фактуры регистрируются участником, ведущим общий учет, в общеустановленном порядке в части суммы НДС, принимаемой им к вычету.

Обоснование вывода:
Особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) установлены нормами ст. 174.1 НК РФ. Так, из п. 1 ст. 174.1 НК РФ следует, что участник товарищества, на которого возложено ведение общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со ст. 146 НК РФ (далее - ответственный товарищ, ответственный участник), исполняет обязанности налогоплательщика, установленные главой 21 НК РФ, при совершении операций в рамках договора простого товарищества.
Как следует из п. 3 ст. 174.1 НК РФ, только ответственный участник имеет право на вычет НДС по товарам (работам, услугам, в том числе ОС и НМА), приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в рамках договора простого товарищества. Для применения вычета по НДС счета-фактуры должны быть выставлены продавцами в порядке, установленном главой 21 НК РФ, на имя ответственного товарища (смотрите также определение Конституционного Суда РФ от 24.10.2013 N 1581-О).
Тем самым в п. 3 ст. 174.1 НК РФ конкретизированы два из общеустановленных условий для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных продавцами:
- товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ);
- наличие счетов-фактур, оформленных (выставленных) должным образом на имя налогоплательщика (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Вышеуказанное, однако, не исключает условия о том, что НДС может быть принят к вычету только после принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг) (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ) и при наличии соответствующих первичных документов (абзац 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).
При всем вышеизложенном абзацем 2 п. 3 ст. 174.1 НК РФ установлено еще одно условие для применения вычетов по НДС ответственным товарищем - наличие раздельного учета товаров (работ, услуг, в том числе ОС и т.д.), используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества и используемых им при осуществлении иной деятельности.
Вновь введенным Федеральным законом от 23.07.2013 N 248-ФЗ пунктом 4 ст. 174.1 (абзац первый) НК РФ предусмотрено, что участник договора простого товарищества, участник договора инвестиционного товарищества - управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета, ведет учет операций, совершенных в процессе выполнения договора простого товарищества, договора инвестиционного товарищества, по каждому указанному договору отдельно.
При этом отметим, что с 01.10.2013 утратила силу норма п. 5 ст. 174.1 НК РФ, предусматривавшая (в том числе) представление отдельной декларации по каждому договору простого товарищества. В то же время абзацем вторым пункта 4 ст. 174.1 НК РФ предусмотрена обязанность ответственного товарища представлять в налоговый орган по месту своего учета отдельную налоговую декларацию по каждому договору инвестиционного (не простого) товарищества.
Таким образом, на ответственного участника договора простого товарищества возложены обязанности:
1) по обособленному учету операций, облагаемых НДС (осуществляемых в рамках договора простого товарищества) (п. 4 ст. 174.1 НК РФ);
2) отдельному учету приобретения товаров, работ, услуг и т.п., приобретенных в рамках договора простого товарищества, что обуславливает право на применение вычета по НДС (абзац 2 п. 3 ст. 174.1 НК РФ).
В то же время на ответственного участника, как на исполняющего обязанности налогоплательщика НДС в рамках договора простого товарищества, возлагаются обязанности, предусмотренные ст. 169 НК РФ:
- ведение книги покупок и книги продаж "при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии ... (за исключением операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ)" (п. 3 ст. 169 НК РФ);
- ведение журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (п. 3.1 ст. 169 НК РФ).
Как установлено п. 5.1 ст. 174 НК РФ, сведения, указанные в книге покупок и книге продаж налогоплательщика, подлежат включению в налоговую декларацию.
На данный момент ни нормами главы 21 НК РФ, ни постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС" (далее - Постановление N 1137) не установлено какого-либо особого порядка учета и регистрации счетов-фактур, полученных (выставленных) в рамках совместной деятельности. Не предусмотрено также возможности ведения отдельных книг покупок или книг продаж в целях разграничения основной деятельности и деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества. Такие особенности Постановлением N 1137 предусмотрены только в отношении заполнения порядкового номера счета-фактуры: он дополняется через разделительный знак "/" (разделительную черту) утвержденным участником товарищества цифровым индексом, обозначающим совершение операции в соответствии с конкретным договором простого товарищества (пп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость).
Таким образом, счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении ответственным участником товаров (работ, услуг) в рамках совместной деятельности, подлежат регистрации в журнале и в книге покупок в общеустановленном порядке. То есть счета-фактуры, полученные ответственным участником от контрагентов, регистрируются в его журнале и книге покупок в хронологическом порядке по мере принятия на учет приобретаемых товаров (работ, услуг) и вне зависимости от вида деятельности - основной или совместной.
При этом, однако, необходимо учитывать следующее. Пунктом 1 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС (раздел II Приложения N 4 к Постановлению N 1137), установлено: "Покупатели ведут на бумажном носителе либо в электронном виде книгу покупок, применяемую при расчете по НДС (далее - книга покупок), предназначенную для регистрации счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке".
Таким образом, счета-фактуры, выставленные продавцами ответственному участнику, регистрируются в книге покупок только в части суммы НДС, которую ответственный участник вправе принять к вычету.
Как указано в письме Минфин России от 11.01.2012 N 03-07-11/04, суммы НДС по услугам, предъявленные ответственному участнику, принимаются к вычету у этого участника в части стоимости услуг, используемых им для осуществления операций, облагаемых НДС.
Операции по передаче имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества в случае раздела имущества, находящегося в общей собственности участников договора, не признаются объектом налогообложения НДС (пп. 6 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Таким образом, вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при строительстве объектов, передаваемых участникам простого товарищества в пределах их первоначальных вкладов, ответственным участником не производится. Такие разъяснения даны, в частности, в письме Минфина России от 05.05.2008 N 03-07-07/50.

Рекомендуем также ознакомиться со следующим материалом:
- Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 июля 2013 г. N 1118/13 Суд отказал в удовлетворении требований о признании незаконными решений инспекции об отказе в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость, поскольку общество в связи с применением системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога плательщиком налога на добавленную стоимость не являлось, в связи с чем оно не вправе заявлять суммы налога на добавленную стоимость в качестве налоговых вычетов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

18 марта 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.