Новые консультации в системе ГАРАНТ Консалтинг

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете вступительный взнос и взнос в компенсационный фонд СРО признаются в расходах единовременно на дату выдачи Свидетельства. Расходы по уплате членских взносов в СРО могут быть признаны в соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 единовременно на момент их уплаты или в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос (например год, если взносы уплачиваются 1 раз в год).
В налоговом учете расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО могут быть признаны единовременно на любую из дат, предусмотренных пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, например на дату фактической уплаты взносов или на последнее число отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена уплата взносов, на дату предъявления организации счетов на уплату взносов или иных являющихся основанием для расчетов документов.

Обоснование позиции:

Правовые аспекты

В соответствии с ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 01.12.2007 N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" (далее - Закон о СРО) федеральными законами могут быть предусмотрены случаи обязательного членства субъектов предпринимательской или профессиональной деятельности в СРО.
Согласно ч. 2 ст. 52 Градостроительного кодекса РФ (далее - ГрК РФ) виды работ по строительству, реконструкции, капитальному ремонту объектов капитального строительства, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, должны выполняться только индивидуальными предпринимателями или юридическими лицами, имеющими выданные СРО свидетельства о допуске к таким видам работ.
Юридическое лицо вправе выполнять работы, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, при наличии выданного СРО свидетельства (ч. 1 ст. 55.8 ГрК РФ).
Перечень видов работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, во исполнение ч. 4 ст. 55.8 ГрК РФ утвержден приказом Минрегиона России от 30.12.2009 N 624.
Свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства (далее - Свидетельство), выдается без ограничения срока и территории его действия после уплаты вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд СРО (ч. 6 ст. 55.6, ч. 9 ст. 55.8 ГрК РФ).
Кроме вступительного взноса источником формирования имущества СРО являются членские взносы (п. 1 ч. 1 ст. 12 Закона о СРО).
В силу п. 4, п. 5 ст. 55.10 ГрК РФ установление размеров вступительного и регулярных членских взносов и порядка их уплаты, а также установление размеров взносов в компенсационный фонд СРО и порядка его формирования относятся к исключительной компетенции общего собрания членов СРО.

Бухгалтерский учет

В силу п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
Принимая во внимание, что расходы по уплате вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов являются обязательными условиями для получения права на выполнение определенных работ, данные расходы подлежат учету в составе расходов по обычным видам деятельности.
Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.
Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем (п. 19 ПБУ 10/99).
Пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, предусматривает, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Каких-либо специальных правил по учету расходов на уплату вступительного взноса и взноса в компенсационный фонд СРО правилами ведения бухгалтерского учета не установлено.
То есть расходы по уплате данных взносов должны быть учтены единовременно на счетах учета затрат. Поскольку Свидетельство является бессрочным, считаем, что датой признания расходов на уплату взносов является дата выдачи Свидетельства.
Полагаем, что расходы на уплату членских взносов в СРО могут быть признаны в соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 единовременно на момент их уплаты или в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99 постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос (например год, если взносы уплачиваются 1 раз в год).
Тот или иной порядок признания расходов в виде членских взносов в СРО может быть определен учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета.
В бухгалтерском учете данные операции отразятся записями:
Дебет 76 Кредит 51
- уплачены взносы (вступительный, в компенсационный фонд, членские);
Дебет 20 (26) Кредит 76
- взносы отражены в расходах (вступительный, в компенсационный фонд - единовременно на дату выдачи Свидетельства, членские - единовременно на момент их уплаты или постепенно, в течение срока, к которому относится членский взнос).

Налог на прибыль организаций

В соответствии с п. 1 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Соответственно, налоговой базой по налогу на прибыль для указанной категории налогоплательщиков признается денежное выражение прибыли, определяемой как разница между полученными ими доходами и произведенными расходами (п. 1 ст. 274 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях формирования налогооблагаемой прибыли налогоплательщики вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). Первые, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).
Так, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут быть учтены взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей (пп. 29 п. 1 ст. 264, п. 40 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, при выполнении условий п. 1 ст. 252, пп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ организация в данном случае вправе учесть расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО при формировании налогооблагаемой прибыли (дополнительно смотрите, например, письма Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/54, от 07.12.2009 N 03-03-06/1/790).
Порядок признания расходов при методе начисления регулируется нормами ст. 272 НК РФ.
Пункт 1 ст. 272 НК РФ устанавливает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно. В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
По нашему мнению, п. 1 ст. 272 НК РФ, равно как и иные нормы данной статьи, не обязывают налогоплательщиков распределять расходы в виде вступительного и членских взносов в СРО для целей их включения в расчет налоговой базы по налогу на прибыль. Поэтому полагаем, что организация вправе признать расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов в СРО единовременно, что соответствует официальной позиции по данному вопросу.
Так, специалисты финансового ведомства и налоговых органов неоднократно приходили к выводу о том, что рассматриваемые расходы подлежат единовременному признанию в налоговом учете в соответствии с нормами пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 23.12.2010 N 03-03-06/1/803, от 27.10.2010 N 03-03-06/1/667, от 21.07.2010 N 03-03-06/1/479, от 12.07.2010 N 03-03-05/150, от 01.04.2010 N 03-03-06/1/207, от 25.03.2010 N 03-03-06/1/182, от 11.02.2010 N 03-03-06/1/63, письмо УФНС России по г. Москве от 20.06.2011 N 16-15/059229@).
Следует отметить, что дата признания расходов в виде вступительного и членских взносов в СРО нормами ст. 272 НК РФ прямо не определена.
Подпункт 3 п. 7 ст. 272 НК РФ позволяет учитывать отдельные виды прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода.
В связи с тем, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, которые могут быть учтены на основании правила, установленного пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, не является исчерпывающим, мы также считаем возможным руководствоваться в данном случае именно этой нормой.
По мнению специалистов финансового ведомства, в силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы следует учитывать на наиболее раннюю из предусмотренных им дат (смотрите, например, письма Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/1/18995, от 28.06.2012 N 03-03-06/1/328, от 04.06.2012 N 03-03-06/1/288). Вместе с тем специалисты УФНС России по г. Москве в письме от 06.08.2009 N 16-15/080966 исходили из того, что налогоплательщик для целей признания расходов вправе самостоятельно устанавливать одну из предусмотренных пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ дат, отразив данное положение в учетной политике. А из постановления ФАС Московского округа от 15.03.2013 N Ф05-724/13 по делу N А40-54227/2012 следует, что налогоплательщик вправе признать расходы, дата признания которых определяется на основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, на любую из предусмотренных им дат. При этом в налоговом законодательстве отсутствует обязанность налогоплательщика фиксировать свой выбор даты осуществления таких затрат в учетной политике для целей налогообложения, что соответствует сложившейся судебной практике.
Таким образом, на основании п. 7 ст. 3 НК РФ полагаем, что организация в рассматриваемой ситуации вправе признавать расходы в виде вступительного взноса, взноса в компенсационный фонд и членских взносов на любую из предусмотренных пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ дат, например на дату фактической уплаты взносов или на последнее число отчетного (налогового) периода, в котором была осуществлена уплата взносов (смотрите, например, постановление ФАС Московского округа от 15.03.2013 N Ф05-724/13 по делу N А40-54227/2012, письма УФНС России по г. Москве от 31.12.2010 N 16-15/138418@, от 02.04.2010 N 16-15/034572@), на дату предъявления организации счетов на уплату взносов или иных являющихся основанием для расчетов документов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Иванкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

25 марта 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.